В бухгалтерском учете доходы и расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.
При формировании финансового результата в бухгалтерском учете отражаются все виды доходов и расходов организации. Для целей налогового учета учитываются не все полученные доходы и понесенные организацией расходы.
Учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности, и формирование финансового результата по ним осуществляются на счете 90 «Продажи», субсчетах:
90-1 «Выручка»;
90-2 «Себестоимость продаж»;
90-3 «Налог на добавленную стоимость»;
90-4 «Акцизы»;
90-9 «Прибыль / убыток от продаж».
В течение года записи по субсчетам счета 90 ведутся нарастающим итогом. По кредиту счета 90, субсчет 1 и дебету счета 62 отражается выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг). Одновременно себестоимость проданной за отчетный месяц продукции (товаров, работ, услуг) списывается в дебет счета 90, субсчет 2 с кредита счетов 40, 43, 41, 44, 45, 26, 20 и др. Причитающиеся к получению от покупателей (заказчиков) суммы НДС и акцизов учитываются по дебету счета 90 субсчета 3 и 4 и кредиту счета 68.
По окончании месяца расчетным путем (без закрытия субсчетов) на счете 90 определяется финансовый результат путем сопоставления кредитового оборота по счету 90, субсчет 1 с общим дебетовым оборотом по счету 90, субсчетам 2, 3, 4.
Полученный результат ежемесячно списывается со счета 90 субсчет 9 на счет 99:
Дт 90-9 Кт 99 — получена прибыль
Дт 99 Кт 90-9 — получен убыток.
Таким образом, в течение года все субсчета, открытые к счету 90, на отчетную дату имеют сальдо, а синтетический счет 90 сальдо не имеет.
По окончании отчетного года субсчета к счету 90 (кроме субсчета 9) списываются на счет 90 субсчет 9:
Дт90-1 Кт90-9;
Дт90-9 Кт90-2;
Дт90-9 Кт90-3;
Дт90-9 Кт90-4.
Учет прочих доходов и расходов отчетного периода, а также формирование финансового результата по ним осуществляется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» по субсчетам:
91-1 «Прочие доходы»;
91-2 «Прочие расходы»;
91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
В течение года записи по субсчетам счета 91 ведутся нарастающим итогом.
По кредиту счета 91 субсчет 1 отражаются:
— поступления, связанные с предоставлением имущества в аренду, от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не предмет деятельности организации) (Дт 51, 76 Кт91-1);
— проценты и иные доходы по ценным бумагам (Дт 76 Кт 91-1);
— прибыль по договору простого товарищества (Дт 76 Кт 91 -1);
— поступления от продажи и списания основных средств и иных активов (Дт 62, 76, 10 Кт 91-1);
— проценты за предоставление в пользование денежных средств организации, за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации (Дт 51, 58 Кт 91-1);
— штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению (Дт 51, 76 Кт91-1);
— безвозмездно полученные активы (Дт 98 Кт 91-1);
— прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году (Дт 60, 76 Кт91-1);
— суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности (Дт 60, 76 Кт 91-1);
— курсовые разницы (Дт 50, 52, 62 Кт 91-1) и другие доходы. По дебету счета 91 субсчет 2 отражаются:
— расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, участием в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) (Дт 91-2 Кт 02, 05, 51,76);
— остаточная стоимость амортизируемых активов и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией (Дт 91-2 Кт01,04, 10,58);
— расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов (Дт 91-2 Кт 60, 69, 70);
— суммы налогов, уплачиваемых за счет финансовых результатов (Дт 91-2 Кт68);
— проценты по кредитам и займам (Дт 91-2 Кт 66, 67);
— штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате (Дт 91-2 Кт 51, 76);
— убытки прошлых лет, признанные в отчетном году (Дт 91-2 Кт 02, 05, 69, 70);
— отчисления в резервы под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение вложений в ценные бумаги, по сомнительным долгам (Дт 91-2 Кт 14, 59, 63);
— суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания (Дт 91-2 Кт 62, 76);
— курсовые разницы (Дт 91-2 Кт 50, 52, 58, 62) и другие расходы.
По окончании месяца расчетным путем (без закрытия субсчетов) на счете 91 определяется финансовый результат путем сопоставления кредитового оборота по счету 91, субсчет 1 с дебетовым оборотом по счету 91, субсчет 2.
Полученный результат ежемесячно списывается со счета 91 субсчет 9 на счет 99:
Дт 91-9 Кт 99 — получена прибыль;
Дт 99 Кт 91-2 — получен убыток.
Таким образом, в течение года субсчета 1 и 2 к счету 91 на отчетную дату имеют сальдо, а синтетический счет 91 — сальдо не имеет.
По окончании отчетного года субсчета 1 и 2 к счету 91 (кроме субсчета 9) списываются на счет 91, субсчет 9:
Дт91-1 Кт91-9;
Дт91-9 Кт91-2.
Учет чрезвычайных доходов и расходов также осуществляется на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Конечный финансовый результат от деятельности организации в отчетном периоде складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, финансового результата от прочих доходов и расходов.
Формирование конечного финансового результата от всех видов доходов и расходов организации осуществляется на счете 99 «Прибыли и убытки» — активно-пассивный счет.
По дебету счета отражаются все расходы, убытки и потери, а по кредиту все доходы, прибыль организации. Учет всех видов доходов и расходов производится в течение всего отчетного года. Финансовые результаты (прибыль или убыток), выявленные на счетах 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», ежемесячно списываются в кредит (дебет) счета 99 «Прибыли и убытки».
Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов за отчетный период по счету 99 формируется конечный финансовый результат отчетного периода.
На счете 99 в течение отчетного года также отражаются начисленные платежи по налогу на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций — Дт 99 Кт 68, 69.
По окончании отчетного года счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
До введения в действие Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ18/02), утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, бухгалтерская прибыль (прибыль до налогообложения) в общем случае могла быть выражена следующей формулой:
Пдн = ФРовд + ФРпдр + ЧД- ЧР,
где Пдн прибыль организации до налогообложения;
ФРовд — финансовый результат от обычных видов деятельности, формируемый в виде сальдо на счете 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»;
ФРпдр — финансовый результат от прочих доходов и расходов, формируемый в виде сальдо на субсчете 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;
ЧД — чрезвычайные доходы, отражаемые по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» (при их наличии);
ЧР — чрезвычайные расходы, отражаемые по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (при их наличии).
В данном случае чистая прибыль организации определялась в виде разницы между прибылью до налогообложения и налогом на прибыль.
Указанную формулу и запись по начислению налога на прибыль (Дт 99 — Кт 68) могут использовать малые предприятия, имеющие право не применять нормы ПБУ 18/02.
Остальные организации должны определять текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) расчетным путем в соответствии с нормами ПБУ 18/02.
Размер текущего налога на прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и подлежащего уплате в бюджет, определяется в виде сальдо по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) (ТНП), который и признается налогом на прибыль, с учетом норм ПБУ 18/02 для целей налогообложения определяется следующим образом:
ТНП = УРНП + ПВО + ОНА - ОНО,
где ТНП — текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток);
УРНП — условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
ПНО — постоянное налоговое обязательство;
ОНА — отложенный налоговый актив (при расчете берется в виде разницы между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09; если кредитовый оборот превышает дебетовый оборот, то разница учитывается со знаком «плюс», если наоборот, то со знаком «минус»);
ОНО — отложенное налоговое обязательство (при расчете берется в виде разницы между кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77; если дебетовый оборот превышает кредитовый оборот, то разница учитывается со знаком «плюс», если наоборот, то со знаком «минус»).
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль (УРНП) равен величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 99 (субсчет по учету условных расходов по налогу на прибыль) и кредиту счета 68, сумма начисленного условного дохода по налогу на прибыль за отчетный период — по дебету счета 68 и кредиту счета 99 (субсчет по учету условных расходов по налогу на прибыль).
Постоянное налоговое обязательство (ПНО) равно величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. Постоянные разницы образуются за счет тех доходов и расходов, которые не учитываются при налогообложении прибыли как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах, но полностью учитываются в бухгалтерском учете в отчетном периоде. Для целей налогообложения к учету принимаются не все расходы, отраженные в бухгалтерском учете. Одни расходы учитываются для целей налогообложения только в пределах установленных норм, а другие вообще не принимаются к учету при налогообложении прибыли. Таким образом, величина постоянной разницы (ПР) определяется как разница между суммой данного вида расходов, признанной в бухгалтерском учете (Сбу), и суммой данного вида расходов, признанная в налоговом учете (Сну): ПР = Сбу — Сну. Постоянные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию постоянного налогового обязательства, под которым понимается сумма налога, приводящая к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.
ПНО отражаются в бухгалтерском учете на счете 99 (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета 68.
Отложенные налоговые активы (ОНА) признаются в том отчетном периоде, в котором возникают вычитаемые временные разницы, и равны величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем отчетном или в последующих отчетных периодах.
В бухгалтерском учете отложенный налоговый актив отражается по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 (субсчет 2 «Расчеты по налогу на прибыль»).
Отложенные налоговые обязательства (ОНО) признаются в том отчетном периоде, в котором возникают налогооблагаемые временные разницы, и равны величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем отчетном или в последующих отчетных периодах.
В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство отражается по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 68 (субсчет 2 «Расчеты по налогу на прибыль»).
|
обратная связь
