Работы при проведении аудита финансовых результатов и распределения прибыли можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.
Анализируются учредительные документы, протоколы собраний учредителей, приказы, распоряжения, накладные (акты выполненных работ), отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.), выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, авизо и др.), учетные регистры (журналы-ордера N N 11, 15, ведомости и машинограммы) по счетам 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 68 "Расчеты по налогам и сборам", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 96 "Резервы предстоящих доходов", 99 "Прибыли и убытки" и др., главная книга, отчет о прибылях и убытках (форма N 2).
На данном этапе аудита финансовых результатов и распределения прибыли аудитору следует проверить заключительные записи по итогам отчетного года по счету 90, а также проверить, как закрывается финансовый результат от обычных видов деятельности, т.е. перенесено ли сальдо по счету 90 на счет 99.
Необходимо уделить внимание проверке реформации годового баланса. Для этих целей следует использовать счета 90, 91 и 99. Поскольку реформация баланса заключается в закрытии счетов 90 и 91, следует проверить, произведены ли заключительные бухгалтерские записи по итогам года:
Дебет 91, субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов", Кредит 99,
Дебет 99, Кредит 91, субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".
Затем проверяется закрытие счета 99. Сальдо счета 99, равное чистой прибыли (или убытку) текущего года, должно быть перенесено на счет 84.
На данном этапе аудитор обобщает результаты процедур, выполненных на ознакомительном этапе, и оценивает влияние выявленных отклонений на следующие показатели формы N 2:
- выручка;
- себестоимость;
- валовая прибыль;
- коммерческие расходы;
- управленческие расходы;
- прибыль (убыток) от продаж.
После этого следует приступить к изучению операций, в результате которых формируются прочие доходы и расходы. Обобщая результаты влияния отклонений по операциям, связанным с выбытием основных средств, нематериальных активов и другого имущества, аудиторам необходимо откорректировать соответствующие показатели.
В таблице приведен перечень первичных документов, на основании которых аудитор должен проверить правомерность отражения различных видов прочих доходов и расходов.
Таблица 3.1. Первичные документы, подтверждающие правомерность отражения различных видов прочих доходов и расходов
Наименование видов
прочих доходов и расходов Наименование первичного документа
Расходы на содержание
законсервированных
производственных
мощностей Приказ руководителя организации,
определяющий перечень консервируемых
объектов, причины консервации, состав
и размеры затрат, источники
финансирования;
сметы затрат на содержание
законсервированных мощностей;
первичные документы по оформлению
расходов (ведомости начисленной
заработной платы, платежные поручения,
акты приема-передачи и др.)
Потери от стихийных
бедствий, пожаров,
аварий, хищений и других
чрезвычайных событий Акты, удостоверяющие такое событие и
подписанные руководителем организации,
незаинтересованными лицами и
специалистами (пожарные, ГИБДД и пр.);
расчет бухгалтерии (смета) понесенных
убытков;
заключение эксперта о возможности
восстановления испорченного имущества;
решение суда об установлении виновного
лица и присуждении ему выплаты
убытков;
платежные поручения на суммы
возмещения убытков
Затраты по аннулированным
производственным заказам,
не давшим результата Договор купли-продажи, поставки
продукции;
счета, платежные поручения;
накладные, акты сдачи-приемки
выполненных работ;
соглашения, протоколы о расторжении
договора
Списание дебиторской
задолженности с истекшим
сроком исковой давности Договор купли-продажи;
договор поставки продукции;
банковские документы, подтверждающие
перечисление денежных средств
поставщику; счета-фактуры, накладные на
отгруженную продукцию
Обоснованность создания
резерва сомнительных
долгов Договор купли-продажи;
договор поставки продукции;
накладные на отгрузку продукции;
акты сдачи-приемки выполненных работ;
акт инвентаризации дебиторской
задолженности, акт сверки расчетов
между дебитором и кредитором;
решение арбитражного суда о признании
предприятия-дебитора банкротом;
выписка из Российского
государственного реестра юридических
лиц о ликвидации предприятия-дебитора;
решение суда об отказе в иске к
дебитору;
справка органов МВД о невозможности
розыска дебитора
Размеры понесенных
судебных издержек и
арбитражных расходов Решение суда;
платежное поручение
После этого аудиторы приступают к проверке правильности формирования и использования различных фондов и резервов, создаваемых в организации. Эта проверка заключается в тщательном изучении отдельных положений учредительных документов, решений собраний учредителей (собственников), учетной политики. В документах должны быть раскрыты источники формирования и использования таких фондов и резервов.
Затем аудиторы изучают фактический порядок распределения прибыли, оставшейся в распоряжении организации после налогообложения, и его соответствие порядку, сформулированному в учредительных документах, учетной политике.
На основании протоколов заседаний общего собрания учредителей, смет аудиторы проверяют обоснованность расходования средств нераспределенной прибыли, правильность отражения данных операций по счету 84.
Выявленные в ходе ошибки и нарушения аудиторы регистрируют в рабочих документах и определяют их количественное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.
После окончания работ аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.
Типичными ошибками, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита финансовых результатов и распределения прибыли, являются следующие:
1. Нарушение порядка составления формы N 2 в части занижения или завышения показателей, участвующих при формировании отчета.
2. Неверное отнесение доходов в состав прочих доходов.
3. Неверное отнесение расходов в состав прочих расходов.
4. Неправомерное использование прибыли отчетного года.
5. Ошибочная корреспонденция счетов при отражении прочих доходов и расходов.
6. Ошибочная корреспонденция счетов при отражении некоторых расходов за счет собственных источников через счет 84.
Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) отражается на счете 99 и определяется из финансового результата от обычных видов деятельности (продаж), а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные .
Для удобства ведения учета и заполнения отчетности по ф. № 2 к счету № 99 могут быть открыты субсчета:
1 — «Финансовый результат от обычных видов деятельности».
2 — «Финансовый результат от прочих видов деятельности».
3— «Финансовый результат от чрезвычайных доходов и расходов».
4— «Расходы, связанные с налогообложением прибыли (дохода)».
Аудитор прежде всего выясняет, как в учетной политике для целей налогообложения предприятия предусмотрено учитывать финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) — по методу начисления или по кассовому методу.
Аудитор проверяет аналитические документы, регистры учета (при журнально-ордерной форме учета — журнал-ордер № 15) и ус-танавливает законность, правильность и достоверность отраженных сумм прибылей и убытков.
В бухгалтерском учете доходы и расходы могут быть двух видов:
- по обычным видам деятельности, которые отражаются на счете 90 "Продажи";
- прочие, которые учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".
В соответствии с Планом счетов к разделу "Продажи" открывают следующие субсчета:
- 90-1 "Выручка";
- 90-2 "Себестоимость продаж";
- 90-3 "Налог на добавленную стоимость";
- 90-4 "Акцизы";
- 90-9 "Прибыль/убыток от продаж".
31 декабря бухгалтеру необходимо закрыть все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи". Выполняется это следующим образом:
а) кредитовое сальдо субсчета 90-1 закрывают проводкой
Дебет 90-1 Кредит 90-9 - закрыт субсчет 90-1 по окончании года;
б) дебетовые сальдо субсчетов 90-2, 90-3, 90-4 и др. закрывают проводками
Дебет 90-9 Кредит 90-2 (90-3, 90-4...) - закрыты субсчета 90-2 (90-3, 90-4...) по окончании года.
В результате дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 90 будут равны. Таким образом, по состоянию на 1 января следующего года сальдо как по указанному счету в целом, так и по всем открытым к нему субсчетам будет равно нулю.
Организации на счете 90 "Продажи" отражают выручку от продажи товаров, расходы, связанные с продажей товаров и финансовый результат от продажи товаров. К счету 90 "Продажи" открывают следующие субсчета первого уровня:
90-1 "Выручка";
90-2 "Себестоимость продаж";
90-3 "Налог на добавленную стоимость";
90-4 "Акцизы";
90-5 "Экспортные пошлины";
90-9 "Прибыль/убыток от продаж".
Организация, которая имеет два и более подразделений, как правило, ведет учет финансового результата работы этих подразделений. Такие организации к счету 90 открывают субсчета второго порядка или аналитические счета.
При проверке устанавливается:
• правильность определения прибыли от реализации основных средств и иного имущества;
• правильность отражения НДС от реализации основных средств и иного имущества;
• правильность отражения в учете убытков, связанных с пере-дачей основных средств и прочих активов и др.
• полнота получения доходов и правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в аренду (проверить наличие и оформление договоров аренды);
• законность списания расходов на содержание законсервиро-ванных мощностей и объектов (при этом выявить, имелось решение руководителя предприятия или другой документ аналогичного характера о консервировании данного объекта, выделены ли средства на охрану этих объектов, не относится ли на них часть затрат по охране, освещению и пр.);
• правильность получения процентов по суммам средств, чис-лящихся на расчетных, текущих, валютных и других счетах органи-зации (в соответствии с договорами организации с учреждениями банков, в которых находятся ее счета);
• правильность отражения сумм, полученных от покупателей в виде финансовой помощи, пополнения фондов специального назначения и других поступлений;
• правильность и полнота отражения доходов (убытков) от при-сужденных или признанных должниками штрафов, пени, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров, а также от возмещения причиненных убытков;
• правильность отражения операций по начислению и уплате в бюджет налоговых платежей из прибыли (Дт 99 — Кт 68; Дт 68 — Кт 51), а также местных налогов и сборов;
• правильность отражения в учете финансовых санкций, под-лежащих изъятию в бюджет за сокрытие или занижение уплаты пла-тежей в бюджет, внебюджетные фонды и прочие нарушения налогового и иного законодательства;
• законность и обоснованность создания резервов по сомни-тельным долгам, резервов под обесценение вложений в ценные бумаги, резервов под снижение стоимости материальных ценностей;
• правильность списания долгов и дебиторской задолженности и соблюдение сроков исковой давности;
• правильность отражения дополнительных расходов по зака-зам, расчеты по которым закончены в истекших годах. Нужно также выяснить причины их несвоевременного списания на расходы;
• правильность и полнота отражения и своевременность списа-ния расходов и доходов будущих периодов, учитываемых на счете 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов»;
• правильность списания убытков прошлых лет.
С 1 января 2007 г. убытки списываются в уменьшение налоговой базы текущего года в полном объеме, иначе говоря, переносится на будущее лишь величина убытка, которую налогоплательщик не смог перекрыть прибылью текущего года. По правилам бухгалтерского учета финансовые результаты ежегодно (в процессе "реформации баланса") полностью переносятся (закрываются) со счета 99 "Прибыли и убытки" на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Аудиторская проверка должна затронуть и контроль использования чистой прибыли (части балансовой прибыли, оставшейся в распоряжении организации после уплаты налогов на прибыль в бюджет). Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации предназначен счет 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)».
Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года проводится по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетами: 80 «Уставный капитал» — при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 «Резервный капитал» — при направлении на погашение убытка средств резервного капитала.
Для систематизации однородных операций проверяемой орга-низации целесообразно рекомендовать ведение аналитического учета по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств (например, разделить прибыль, использованную в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованную) с целью облегчения контроля за использованием чистой прибыли и проведения экономического анализа. |
обратная связь
