Специфические методы, инструменты и процедуры применяются налоговыми органами в рамках третьей формы - принудительной формы реализации механизма регулирования налоговой задолженности:
- инкассовые поручения банку на бесспорное списание со счетов налогоплательщика суммы задолженности в бюджетную систему;
- приостановление операций по счетам в банке;
- арест имущества;
- процедуры банкротства - наблюдение, финансовое оздоровление, внешнее управление, конкурсное производство.
Основная цель механизма регулирования налоговой задолженности состоит в погашении задолженности по налогам и сборам, пеням и штрафам и на этой основе восполнение не осуществленных в установленные сроки налоговых платежей в бюджетную систему, снижение уровня налоговой задолженности.
Деятельность налоговых органов по взысканию налоговой задолженности организаций в сфере, находящейся за пределами добровольно-заявительной формы механизма регулирования, охватывает две другие хронологически взаимосвязанные формы взыскания неисполненных налоговых обязательств - уведомительно-предупредительную и принудительную.
В составе предприятия как имущественного комплекса может находиться имущество, обремененное залогом. Возможность контролировать предмет залога залогодержателем зависит от того, какая процедура открыта в отношении должника. Если процедуре наблюдения не свойственна реализация имущества, то другие процедуры несостоятельности предусматривают особенности реализации имущества, обеспеченного залогом. При финансовом оздоровлении и внешнем управлении реализация предмета залога допускается только с согласия кредитора, требования которого обеспечены залогом; таким образом, процедура отчуждения предмета залога полностью контролируется залогодержателем. Имущество, являющееся предметом залога, продается только на торгах.
Процедура конкурсного производства предусматривает свою специфику учета и реализации предмета залога.
Во-первых, конкурсный управляющий обязан отдельно учитывать имущество, являющееся предметом залога. Заложенное имущество учитывается в отдельных инвентаризационных описях, конкурсный управляющий в отчете делает ссылку на наличии в составе конкурсной массы такого имущества.
Во-вторых, предмет залога подлежит обязательной оценке. Стоимость имущества, являющегося предметом залога, должна выделяться из стоимости остального имущества должника.
В-третьих, требования кредиторов по обязательствам, обеспеченным залогом имущества должника, удовлетворяются за счет стоимости предмета залога преимущественно перед иными кредиторами, за исключением обязательств перед кредиторами первой и второй очереди, права требования по которым возникли до заключения соответствующего договора залога.
При реализации имущества в конкурсном производстве конкурсный управляющий руководствуется некоторыми статьями из главы "Внешнее управление" Закона о банкротстве, однако эти статьи не содержат дополнительных условий о продаже предмета залога.
Напрашивается вывод, что залогодержатель не может препятствовать реализации заложенного имущества. Его права относительно этого имущества ограничиваются правом получения денежных средств, полученных от продажи предмета залога.
Если при продаже имущества и имущественных прав должника - сельскохозяйственной организации на торги выставляется предприятие должника, то вопрос о включении в его состав предмета залога не стоит.
На торгах победителем является лицо, предложившее наибольшую цену реализации имущества. В соответствии с требованиями Закона о банкротстве стоимость реализации может быть на один или несколько шагов выше начальной цены. Таким образом, стоимость реализации будет больше стоимости, указанной в отчете независимого оценщика. Как выделить из общей стоимости предприятия, полученной от покупателя, стоимость предмета залога? Логично, что его стоимость должна определяться пропорционально стоимости всего проданного предприятия.
Принятие заявления о признании должника банкротом может для данного лица значительно затруднить участие в имущественных отношениях. Это будет прежде всего выражаться в том, что субъекты имущественных отношений будут избегать вступления в отношения с несостоятельным должником. С целью недопущения имущественной "блокады" должника конкурсное законодательство должно предоставлять новым кредиторам должника определенные правовые гарантии, которые бы обеспечивали им надлежащее исполнение их требований со стороны должника. Основной гарантией для таких кредиторов является право преимущественного удовлетворения их требований по сравнению с кредиторами, требования которых наступили до принятия заявления о признании должника банкротом. Именно данное право является той гарантией, которая обеспечивает участие несостоятельного должника в имущественном обороте с целью реализации необходимых мероприятий конкурсного процесса.
Другая правовая гарантия кредиторов конкурсной массы, обеспечивающая исполнение их требований несостоятельным должником, выражается в том, что на требования этих кредиторов распространяется действие общего правового режима, а не специального законодательства о банкротстве. Поэтому их требования не следует включать в реестр требований кредиторов, признавать их лицами, участвующими в деле о банкротстве, и они должны обладать правом обращения в суд, не рассматривающий дело о банкротстве.
Важным является вопрос о порядке удовлетворения требований кредиторов конкурсной массы (внеочередных кредиторов). Как представляется, будет справедливым применение к данной ситуации правила ст. 855 ГК РФ. Установление общего правила, а не специального также будет выступать для новых кредиторов должника правовой гарантией надлежащего исполнения их требований.
Следует отметить, что количество кредиторов конкурсной массы оказывает прямое влияние на степень удовлетворенности конкурсных кредиторов и уполномоченных кредиторов. Поэтому размер требований кредиторов конкурсной массы (внеочередных кредиторов) должен быть поставлен под строгий контроль указанных кредиторов. При этом Закон о банкротстве содержит ряд положений, позволяющих указанным субъектам осуществлять контроль над размером требований только текущих кредиторов.
Кредитора можно рассматривать как "главную фигуру" при проведении процедур банкротства. Общеизвестно, что интересы кредитора сводятся к исполнению должником своих обязательств перед ним. Таким образом, обеспечение интересов кредитора в процедурах банкротства является залогом нормального хозяйственного оборота и возможностью инвестиционного развития отраслей экономики. Поэтому исследования, посвященные специфике прав и обязанностей кредитора при производстве процедур банкротства, весьма важны, и целью их должно являться дальнейшее совершенствование правового положения кредитора в процедурах банкротства.
Привлечение аудиторов к проведению проверок в организациях, приближающихся к банкротству либо находящихся в одной из процедур банкротства, весьма распространено в аудиторской практике. Работа аудитора в такой ситуации имеет значительные особенности, обусловленные правовым статусом юридического лица и его кризисным финансовым состоянием. Во многих случаях можно столкнуться с мошенничествами и злоупотреблениями со стороны менеджмента организации. Аудит при банкротстве можно рассматривать как отдельный вид аудиторской деятельности наряду с аудитом страховых организаций, аудитом бирж, банков и т.д. При этом можно выделить два его направления (этапа):
- аудит финансово-хозяйственной деятельности организаций в предвидении банкротства либо при проведении реабилитационных процедур (наблюдение, финансовое оздоровление, внешнее управление);
- аудит проведения процедуры конкурсного производства и достоверности экономической информации, представляемой конкурсным управляющим.
Для каждого направления характерны специфические цели и задачи проверки. К задачам, которые могут быть поставлены перед аудитором на первом этапе, можно отнести следующие:
- выявление признаков фиктивного и преднамеренного банкротства;
- проверка достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности (до проведения арбитражным управляющим анализа финансового состояния должника следует убедиться в достоверности исходных данных);
- анализ состава и оценка стоимости имущества организации;
- рассмотрение заключенных договоров и их экономической целесообразности;
- анализ цен приобретаемых ресурсов и выбора поставщиков;
- изучение ценовой политики в отношении продаваемых товаров (работ, услуг), обоснованности предоставления скидок.
На втором этапе аудита при банкротстве комплекс задач, стоящих перед аудитором, можно представить следующим образом:
- проверка достоверности финансовой информации, представленной в отчете конкурсного управляющего;
- оценка действий конкурсного управляющего по формированию конкурсной массы (стоимость имущества предприятия-банкрота);
- проверка полноты и соблюдения очередности расчетов с кредиторами;
- проверка обоснованности и целесообразности внеочередных расходов по ведению конкурсного производства.
Цель и задачи аудита при применении процедур банкротства могут определяться заказчиком (инициатором) проверки. Это могут быть три группы лиц: руководство должника, арбитражный управляющий, комитет кредиторов.
На практике аудиторские фирмы нередко специализируются на оказании услуг при арбитражном управлении. Для таких аудиторских организаций актуальной задачей является разработка специальных внутрифирменных стандартов, посвященных методике планирования и проведения проверки в случае прохождения клиентом одной из процедур банкротства. При этом необходимо учесть особенности аудита, возникающие в связи с правовым статусом аудируемого лица, в том числе:
- разделение полномочий между руководством клиента, назначенным собственником (акционерами, участниками), и арбитражным управляющим, назначенным арбитражным судом, в зависимости от проходящей процедуры банкротства;
- введение моратория на удовлетворение требований кредиторов;
- установление очередности погашения требований кредиторов;
- использование единственного расчетного счета для осуществления безналичных расчетов;
- ограничения по осуществлению сделок руководством и взаимный контроль арбитражного управляющего и собрания кредиторов;
- применение альтернативных методов оценки имущества.
При принятии решения о согласии на проведение аудита в организации, проходящей процедуру банкротства, аудиторской фирме следует учесть особенности и риски, возникающие в связи с кризисным финансовым состоянием аудируемого лица, в частности:
- низкую платежеспособность клиента и повышенный риск неоплаты оказанных услуг;
- частичное или полное приостановление хозяйственной деятельности предприятия;
- более высокую вероятность наличия хищений, злоупотреблений, фальсификации данных бухгалтерского учета и отчетности;
- необходимость привлечения экспертов в части вопросов оценки имущества и проверки обоснованности цен сделок;
- влияние сотрудничества с организацией-банкротом на деловую репутацию и имидж аудиторской фирмы;
- высокую вероятность привлечения аудиторов для прояснения финансовых вопросов в судебных делах с участием проверяемой организации.
Информация, подлежащая проверке в ходе аудита организации, проходящей процедуру банкротства, помимо бухгалтерской (финансовой) отчетности включает ряд специальных сведений. При этом законодательство не содержит конкретных требований и правил, определяющих содержание отчета арбитражного управляющего. Каждый управляющий имеет сложившиеся в результате его практической деятельности представления о содержании отчета и методике его формирования. В результате при аудиторской проверке могут возникнуть проблемы, связанные с отчетной информацией, подлежащей проверке. Эти проблемы касаются:
- отсутствия конкретных законодательно установленных требований к составу и содержанию отчета арбитражного управляющего;
- неразработанности правил и норм, на соответствие которым проверяется информация, подготовленная управляющим;
- отсутствия регламента, описывающего систему отчетности и правила ее составления, применяемые конкретным управляющим;
- необходимости проверки и анализа финансовой и нефинансовой информации.
Состав отчетной информации, подлежащей аудиту в реабилитационных процедурах банкротства, представлен в таблице 3.1. Значительную ее часть составляет нефинансовая информация, что требует привлечения специалистов в области права к проверке.
В ликвидационной процедуре "конкурсное производство" проверке подлежат:
- промежуточная и годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность;
- промежуточный ликвидационный баланс;
- ликвидационный баланс;
- реестр требований кредиторов;
- информация, формируемая конкурсным управляющим.
При этом конкурсным управляющим формируется как финансовая, так и нефинансовая информация.
Финансовая информация представляет собой сведения:
- о составе имущества должника;
- о формировании конкурсной массы;
- о внеочередных расходах по ведению конкурсного производства;
- об удовлетворении требований кредиторов.
Таблица 3.1.
Состав информации, подлежащей аудиту
Наблюдение Финансовое
оздоровление Внешнее управление Мировое соглашение
Бухгалтерская (финансовая) отчетность (бухгалтерский баланс,
отчет о прибылях и убытках, отчет об изменениях капитала,
отчет о движении денежных средств, приложение
к бухгалтерскому балансу, пояснительная записка)
Лицо, ответственное за составление бухгалтерской (финансовой) отчетности
Руководство
должника Руководство
должника Внешний
управляющий Арбитражный
управляющий
Руководство
должника
Информация арбитражного управляющего
Финансовая информация
Результаты анализа
финансового
состояния должника
Выводы о
возможности или
невозможности
восстановить
платежеспособность
должника
Реестр требований
кредиторов План финансового
оздоровления
График погашения
задолженности
Сведения о
предлагаемом
учредителями
обеспечении
исполнения
должником
обязательств
Реестр требований
кредиторов Сведения о составе
активов должника
План внешнего
управления
Сведения об
удовлетворении
требований
кредиторов
Реестр требований
кредиторов Документы,
подтверждающие
погашение
задолженности
кредиторам первой
и второй очереди
Реестр кредиторов,
не заявивших свои
требования
Реестр требований
кредиторов
Нефинансовая информация
Протокол первого
собрания
кредиторов
Документы,
подтверждающие
полномочия
участников
собрания
Документы,
подтверждающие
надлежащее
уведомление
кредиторов о месте
и времени собрания
Публикация
объявления о
введении процедуры
наблюдения Учредительные
документы
Протокол общего
собрания
учредителей
о ходатайстве
о введении
финансового
оздоровления
Протоколы собраний
кредиторов Протоколы собраний
кредиторов
Документы,
подтверждающие
полномочия
участников
собраний
Документы,
подтверждающие
надлежащее
уведомление
кредиторов о месте
и времени собрания Текст мирового
соглашения
Протокол собрания
кредиторов
о принятии решения
о заключении
мирового
соглашения
Решение органов
управления
должника
о заключении
мирового
соглашения
Возражения
кредиторов,
голосовавших
против заключения
мирового
соглашения
Нефинансовая информация включает:
- протоколы собраний кредиторов;
- документы, подтверждающие полномочия участников собраний кредиторов;
- документы, подтверждающие надлежащее уведомление кредиторов о месте и времени собрания;
- сведения о судебных делах;
- публикация объявления о банкротстве.
Наличие столь существенных особенностей в условиях проведения аудита ставит задачу разработки специальной методики проверки при применении процедур банкротства в отношении аудируемого лица. Это является особенно актуальным в настоящее время в связи с достаточно обширной практикой банкротств и необходимостью дальнейшего совершенствования учетной и аудиторской сторон рассматриваемых процедур.
Анализ факторов, влияющих на деятельность предприятия ООО «Палыч», необходим для выявления степени негативного воздействия определенной группы факторов, планирования деятельности предприятия, разработке мероприятий по финансовому оздоровлению, оценке слабых сторон предприятия. В такой информации в первую очередь заинтересованы руководители и специалисты предприятий, занимающиеся планированием деятельности, арбитражные управляющие – для адекватной оценки состояния предприятия и разработки плана мероприятий по выходу из кризиса.
Проведенные исследования показали наличие определенных взаимосвязей, представленных в таблице 3.2. По ней видно, что стадии банкротства (для наглядности они размещены на входе и выходе из таблицы в гр. 1 и 6) и глубина кризиса (гр. 4) определяются как типами финансового состояния, - от устойчивого до хронически неустойчивого (гр.2 и 3), - так и масштабами поражения предприятия кризисом (видами кризиса – гр.5).
Условные обозначения, используемые в табл. 3.2:
ЗЗ - запасы и затраты;
ПЗ – производственные запасы;
ГП – готовая продукция;
СОС – собственные оборотные средства (р. 3 «Капитал и резервы» - р. 1 «Внеоборотные активы»);
ДСОС - долгосрочные источники формирования оборотных средств (р. 3 «Капитал и резервы»+р. 4 «Долгосрочные обязательства» - р. 1 «Внеоборотные активы»);
КК – краткосрочные кредиты и займы;
Таблица 3.2.
Взаимосвязь глубины и масштаба кризисного развития с опасностью банкротства ООО «Палыч»
Стадия банкротства Тип финансового состояния
Глубина
кризиса
Масштаб
(степень поражения)
кризиса(ом)
Стадия банкротства
Устанавливаемый на
основе показателей
обеспеченности запасов и затрат нормальными источниками их формирования Значимые показатели, детализирующие тип
финансового состояния и определяющие
одновременно стадию банкротства, а также глубину и масштаб кризиса
Финансовая
устойчивость
(отсутствие опасности
банкротства) Абсолютная устойчивость
(ЗЗ<СОС+КК) Нет кризиса Нет кризиса Финансовая
устойчивость
(отсутствие опасности банкротства)
Нормальная устойчивость
(устойчиво хорошее
финансовое состояние)
(СОС+КК≤ЗЗ<СОС+КК+ИОФН) Достаточная обеспеченность собственными оборотными средствами (Ксос≥0,5) Нет кризиса Нет кризиса
Стадия скрытого
банкротство Нормальная устойчивость
(условно хорошее
финансовое состояния)
(СОС+КК≤ЗЗ<СОС+КК+ИОФН) Обеспеченность собственными оборотными средствами на уровне минимальной потребности (Ксос≥0,1, но <0,5) Нет кризиса Нет кризиса Стадия cкрытого
банкротство
Неустойчивое финансовое состояние (допустимое)
(ЗЗ≥СОС+КК+ИОФН,
при ПЗ+ГП≥КК) Величина собственных оборотных средств меньше критического уровня (Ксос<0,1).
Краткосрочные кредиты и займы
не превышают суммарной стоимости производственных запасов и готовой продукции.
Эффект финансового рычага
положительный Легкий Платежный
Финансовая
неустойчивость Неустойчивое финансовое состояние (недопустимое)
(ЗЗ≥СОС+КК+ИОФН,
при ПЗ+ГП<КК) Отрицательная величина собственных оборотных средств. Краткосрочные кредиты и займы превышают суммарную стоимость
производственных запасов и
готовой продукции.
Эффект финансового рычага
отрицательный Глубокий Финансовый
(структурный или
доходности) Финансовая
неустойчивость
Кризисное финансовое
состояние (с целесообразностью финансового оздоровления)
(ЗЗ>СОС+КК+ИОФН,
при ЗЗ<ДСОС+КЗ) Отрицательная величина собственных оборотных средств. Запасы и затраты покрываются долгосрочными источниками формирования оборотных средств и кредиторской задолженностью. Имеются просроченные долги Глубокий Финансовый
(структурный и
доходности)
Явное банкротство Кризисное финансовое состояние (финансовое оздоровление нецелесообразно) (ЗЗ>СОС+КК+ИОФН,
при ЗЗ>ДСОС+КЗ) Отрицательны величина собственных оборотных средств и величина долгосрочных источников формирования оборотных средств. Имеются просроченные долги Катастрофический Финансово-платежный,
системный Явное банкротство
ИОФН – источники, ослабляющие финансовую напряженность (Резервы предстоящих расходов и платежей + Доходы будущих периодов + Кредиторская задолженность (не просроченная)).
Установленная взаимосвязь (с учетом дополнительно выделенных в гр.3 значимых показателей оценки типов финансового состояния предприятия) позволяет по совокупности моделей прогнозирования опасности банкротства, показывающих дифференцированный результат, определить не только стадию банкротства, но и соотнести ее с глубиной и масштабом поражения хозяйствующего субъекта кризисом.
Так, например, для определения наличия или отсутствия признаков легкого по глубине и платежного по масштабам кризиса целесообразно принимать во внимание результаты расчетов, определяющих стадию скрытого банкротства предприятия ООО «Палыч», учитывая при этом величину собственного оборотного капитала, достаточность и качество краткосрочных кредитов и займов, привлекаемых для финансирования наиболее ликвидной части запасов и затрат (производственных запасов и готовой продукции), а также значение эффекта финансового рычага.
Для диагностирования признаков глубокого, а с позиции масштаба - наличия финансового кризиса нужно принимать во внимание результаты расчетов, определяющих стадию финансовой неустойчивости предприятия, учитывая при этом отсутствие доходности, наличие признаков структурного и других видов кризисов, отрицательную величину собственного оборотного капитала, достаточность для покрытия запасов и затрат долгосрочных источников формирования оборотных средств и кредиторской задолженности, наличие просроченных долгов, а также значение эффекта финансового рычага.
Для определения признаков катастрофического кризиса, а с позиции масштаба - финансово-платежного или системного кризиса целесообразно принимать во внимание результаты расчетов, определяющих стадию явного банкротства предприятия, учитывая при этом отрицательные величину собственных оборотных средств, величину долгосрочных источников формирования оборотных средств и наличие просроченных долгов.
На наш взгляд, установленная взаимосвязь степени кризисного развития с опасностью банкротства имеет большое значение для разработки мероприятий в сфере «антикризисного» управления предприятием в целом и «антикризисного» управления финансами предприятия, в частности. Установлено, что схемы финансового «оздоровления» предприятий уникальны, они осуществляются специфическими методами с учетом «глубины заболевания» (степени и масштаба поражения кризисом).
Таким образом, проведя параллель между глубиной и масштабом поражения предприятия ООО «Палыч» кризисом, с одной стороны, и стадией банкротства, с другой, финансовые менеджеры могут своевременно и адекватно имеющейся ситуации разработать качественную схему финансового оздоровления, определить состав «антикризисных» мероприятий, позволяющих предотвратить ликвидацию коммерческой организации. |
обратная связь
