Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Управление затратами представляет собой по своей сущности управление деятельностью предприятия, так как охватывает все стороны происходящих производственных процессов. Соответственно, учет затрат и калькулирование себестоимости продукции - важнейшая часть управленческого учета. Себестоимость производства единицы продукции служит базой для принятия большинства управленческих решений. При этом состав и величина себестоимости определяются затратами, которые ее формируют .
Под затратами в широком смысле понимают выраженный в денежной форме объем потребленных ресурсов, использованных для достижения определенной цели.
Для достижения максимальной прибыли любая коммерческая организация должна располагать релевантной информацией о затратах и, следовательно, выбрать метод формирования себестоимости продукции, на базе которого будут приниматься обоснованные управленческие решения.
Традиционным и наиболее распространенным в птицеводческих организациях является метод исчисления полной себестоимости, включающей все фактические затраты, связанные с производством и реализацией продукции (absorption-costing, метод поглощения). В конечном итоге в себестоимости продукции аккумулируются все прямые и косвенные затраты и формируется ее полная фактическая (или "историческая") себестоимость. При этом ему присущи определенные недостатки: он не оперативен, достаточно трудоемок и малопригоден для принятия обоснованных решений и управления прибылью.
Альтернативным традиционному методу является метод исчисления неполной (ограниченной, усеченной) себестоимости (direct-costing).
"Директ-костинг" в современных условиях является одним из наиболее эффективных методов учета затрат, обеспечивающих наращивание прибыли. Его основной идеологией является деление затрат на переменные и постоянные. В управлении предприятием это позволяет в качестве основного фактора изменения прибыли использовать переменные затраты . Себестоимость продукции при этом исчисляется только в части переменных затрат и является неполной. В объеме переменных затрат оцениваются также запасы готовой продукции и незавершенное производство. Постоянные затраты возмещаются единой суммой из выручки в том отчетном периоде, в котором они возникли.
Под методом учета затрат на производство понимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы. Выбор метода зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.
Технологический процесс и объекты калькулирования на каждом предприятии определяются заранее технологической документацией и сметой в зависимости от отраслевых особенностей.
Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции используется в производствах с механической сборкой деталей, где технологический процесс между цехами тесно взаимосвязан, а готовую продукцию выпускает только один последний в технологической цепочке цех. Производственные затраты собирают вначале по цехам, затем суммируют по предприятию в целом и производят расчет себестоимости единицы продукции по сумме затрат всех цехов. При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ на заранее определенное количество продукции.
В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции. Особо важным документом для выполнения работ является договор между заказчиком (плательщиком) и производителем (поставщиком) на производство (поставку) продукции. В нем конкретизируются объект договора (заказа), его качественные характеристики, объем (количество) продукции, срок поставки, договорная цена, особые условия (индексация затрат при изменении цен на сырье, оплату труда и др.), форма расчетов и пр. Позаказный метод учета и калькулирования применяют, как правило, в индивидуальных и мелкосерийных производствах. Постройка корабля, изготовление турбины, блюминга по индивидуальному заказу на производствах тяжелого машиностроения и судостроения характерны для индивидуальных видов производств.
Кроме того, существуют заказы и внутреннего характера, когда одно подразделение (цех) изготовляет продукцию или выполняет работы для другого подразделения (цеха или отдела) предприятия. Оформляют заказ на специальных бланках, выписываемых по числу подразделений (цехов), участвующих в выполнении заказа, и направляют в бухгалтерию.
В 80-е гг. в США Робертом С. Капланом (Robert S. Kaplan) и Робином Купером (Robin Cooper) был разработан функциональный метод учета затрат , основными задачами которого является устранение недостатков традиционных систем калькуляции и предоставление более точной информации относительно издержек для принятия управленческих решений.
Традиционные системы были созданы в условиях, когда доминирующими факторами производства являлись труд и материалы, выпускался ограниченный ассортимент продукции, технология была стабильной, виды деятельности четко делились на производственные и обслуживающие. Методы учета затрат, основанные на прежних условиях хозяйствования, преобладают и до сих пор, несмотря на происходящие перемены.
Среди критиков традиционного подхода к калькуляции себестоимости наиболее уязвимым местом считается соотнесение производственных накладных расходов с заказами и видами продукции. Следует отметить, что система распределения накладных расходов является одним из ключевых моментов управленческого учета, поскольку весьма сильно влияет на представление о результативности различных сегментов организации . Сначала расходы суммируются по производственным подразделениям по статье "Накладные расходы" (первый этап распределения), после чего включаются в себестоимость заказов и видов продукции, производимых в данных подразделениях (второй этап распределения). Основными базами распределения накладных расходов на втором этапе в традиционных системах являются либо финансовые показатели, такие, как прямые затраты на оплату труда и стоимость основных материалов, либо объемные показатели - человеко-часы и машино-часы. Хотя такие базы относительно просты и доступны для использования, их применение часто приводит к ошибочной оценке затрат, включаемых в себестоимость продукции.
По результатам первой главы получены следующие выводы:
В современных условиях на предприятиях применяются разнообразные методы учета затрат и калькулирования, представляющие собой приемы нахождения и обработки информации о себестоимости продукции. Среди них можно выделить следующие.
1. Нормативный метод, при котором:
а) отдельные виды затрат на производство учитываются по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями;
б) обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием мест возникновения отклонений, причин и виновников их образования;
в) учитываются изменения норм затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий и их влияние на себестоимость продукции. Данный метод не зависит от факторов, влияющих на построение учета затрат на производство (организации производства, характера выпуска продукции, технологии ее изготовления), и может применяться в сочетании с другими методами. Развитием нормативного метода учета затрат является западная система "стандарт-кост".
2. Попередельный метод представляет собой совокупность технологических операций, которые завершаются выработкой промежуточного продукта (полуфабриката), направляемого в другой цех на доработку, или же получением законченного готового продукта. Объектом учета затрат является отдельный передел. Попередельный метод означает локализацию затрат по переделам, поэтому он может существовать при наличии не менее двух переделов.
3. Попроцессный метод - это метод, при котором прямые и косвенные издержки производства учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции, поэтому средняя себестоимость единицы продукции (работы, услуги) определяется делением суммы всех издержек производства за месяц (в целом по итогу и по каждой статье) на количество готовой продукции за этот же период.
4. Позаказный метод - это метод, при котором объектом калькулирования выступает отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его выполнения, независимо от длительности.