С 1 января 2007 г. понятие "активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте" включает в себя любое имущество (имущественные права), стоимость которого установлена в условных единицах или иностранной валюте. При этом не имеет значения, какой валютой организация рассчитывается за это имущество - российской или иностранной.
Поскольку бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в рублях, стоимость активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, так же как и раньше, необходимо пересчитывать в рубли. Об этом говорит п. 4 ПБУ 3/2006.
Изменение правил учета привело к тому, что теперь не имеет значения, в какой валюте организация будет оплачивать приобретаемое имущество - в российских рублях или в иностранной валюте. Правила учета теперь одинаковы.
В общем случае пересчет производится по официальному курсу иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Банком России. Для пересчета в рубли стоимости активов и обязательств, подлежащих оплате в рублях, наряду с официальным может применяться и иной курс, установленный законом или согласованный сторонами договора (п. 5 ПБУ 3/2006).
Таким образом, в бухгалтерском учете порядок пересчета в рубли приведен в соответствие с нормами гражданского законодательства, в частности установленными п. 2 ст. 317 ГК РФ.
Рублевый эквивалент валютных активов и обязательств нужно определять на дату совершения операции в иностранной валюте (п. 9 ПБУ 3/2006). Валютные обязательства (средства в расчетах) организация будет пересчитывать в рубли еще и на отчетную дату (п. 7 ПБУ 3/2006).
Стоимость валютных материально-производственных запасов (МПЗ), вложений во внеоборотные активы, а также других активов, подлежащих оплате в рублях, отражается в бухгалтерской отчетности в рублевой оценке по курсу, действовавшему на дату принятия этих активов к учету (п. 9 ПБУ 3/2006).
Даты совершения отдельных операций в иностранной валюте приведены в приложении к ПБУ 3/2006. Перечень дат совершения операций составлен на основании аналогичного перечня, содержавшегося в ПБУ 3/2000 (применявшегося до 2007 г.). Но ПБУ 3/2000 не применялось в отношении операций с валютными активами и обязательствами, подлежащими оплате в рублях. Новое ПБУ 3/2006 регулирует в том числе и эти операции.
Понятия суммовой разницы в бухгалтерском учете больше не существует.
Теперь любые разницы, обусловленные изменением курса иностранной валюты на дату погашения задолженности по сравнению с датой принятия ее к учету, называются курсовыми. Иначе говоря, при оплате задолженности в рублях также возникают курсовые разницы.
С 2007 г. все разницы, связанные с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) на дату погашения задолженности по сравнению с датой принятия ее к учету, называются курсовыми, включая и разницы, образующиеся при оплате задолженности в рублях.
В бухгалтерском учете курсовые разницы относятся на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (п. 13 ПБУ 3/2006). Они отражаются отдельно от других видов доходов и расходов. Кроме того, в бухгалтерской отчетности курсовые разницы, возникающие по обязательствам, подлежащим оплате в рублях, следует показывать обособленно от курсовых разниц, образовавшихся по активам и обязательствам, подлежащим оплате в иностранной валюте (пункты 21 и 22 ПБУ 3/2006).
С этой целью организации имеет смысл открыть аналитические счета второго порядка к счетам 91/1 "Прочие доходы" и 91/2 "Прочие расходы" .
Как учитываются курсовые разницы в свете нового ПБУ, рассмотрим на примере на основе материалов ООО «ЗАВОД СПЕЦТЕХНИКИ».
В период между погашением кредиторской задолженности за приобретенное оборудование и принятием этой задолженности к учету курс доллара к рублю понизился. Следовательно, у организации возникает положительная курсовая разница (п. 11 ПБУ 3/2006). Эта разница учитывается организацией по кредиту счета 91/1 "Прочие доходы" в составе прочих доходов в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Организация учитывает курсовые разницы по задолженностям, оплачиваемым в рублях, на аналитическом счете 2, открытом к счетам 91/1 и 91/2.
Указанные операции оформляются в феврале 2007 г. следующими проводками:
Дебет 76 - Кредит 51 - 78 000 руб. - оборудование оплачено поставщику (3000 долл. США х 26 руб.);
Дебет 76 - Кредит 91/1-2 - 1500 руб. - отражена положительная курсовая разница, возникшая в результате пересчета кредиторской задолженности за приобретенное ОС (67 373 + 12 127 - 78 000).
При получении аванса от покупателя (в рублях) в счет предстоящих поставок товаров, стоимость которых установлена в условных единицах, у продавца образуется кредиторская задолженность, выраженная в иностранной валюте. По такой задолженности также нужно выявлять курсовую разницу.
предположим, что заказчик оплатил стоимость работ авансом. Сумма аванса в размере 78 000 руб. (3000 долл. США х х 26 руб.) зачислена на расчетный счет организации 26 января 2007 г.
Ремонтные работы выполнены организацией в феврале 2007 г., что подтверждается подписанным сторонами актом от 20.02.2007.
Поскольку курс доллара США на дату выполнения работ вырос по сравнению с курсом, действовавшим на дату получения аванса, в учете отражается отрицательная курсовая разница. Она учитывается по дебету счета 91/1 в составе прочих расходов.
Указанные операции отражаются следующими проводками.
Январь 2007 г.:
Дебет 51 - Кредит 62/2 - 78 000 руб. - получен аванс от заказчика в счет предстоящего выполнения работ.
Февраль 2007 г.:
Дебет 62/1 - Кредит 90/1 - 79 500 руб. - признана выручка от реализации (3000 долл. США х 26,5 руб.);
Дебет 62/2 - Кредит 62/1 - 78 000 руб. - отражен зачет полученного ранее аванса;
Дебет 91/2-2 - Кредит 62/2 - 1500 руб. - отражена отрицательная курсовая разница по кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте (79 500 - 78 000).
В налоговом учете понятие "суммовые разницы" осталось. Как и прежде, оно определено подп. 5.1 п. 1 ст. 265 и п. 11.1 ст. 250 НК РФ.
Суммовая разница представляет собой разницу, образующуюся у организации в том случае, если сумма обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, отличается от фактически поступившей (уплаченной) суммы в рублях.
Несмотря на разницу в терминах, применяемых для обозначения одного и того же понятия (в бухгалтерском учете - курсовые разницы, а в налоговом учете - суммовые), порядок бухгалтерского и налогового учета этих разниц во многих случаях будет совпадать. Исключением является ситуация, когда продавец получает от покупателя оплату раньше, чем отгружает ему товары (выполняет работы, оказывает услуги).
В бухгалтерском учете продавца, как мы выяснили выше, в этом случае образуются курсовые разницы. В налоговом учете суммовые разницы не возникают. Это объясняется тем, что на дату отгрузки товаров продавцу уже известна их рублевая стоимость (она равна сумме полученного аванса). Для того чтобы данные бухгалтерского учета соответствовали данным налогового учета, в бухучете нужно отразить начисление постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства (пункты 4, 7 ПБУ 18/02).
Рассмотрим пример на основе материалов ООО «ЗАВОД СПЕЦТЕХНИКИ»
При исчислении налога на прибыль суммовая разница в размере 1500 руб. не образуется. Поэтому бухгалтерская прибыль меньше налоговой на эту сумму.
Величина постоянного налогового обязательства равна 360 руб. (1500 руб. х 24%).
В бухгалтерском учете начисление ПНО отражается следующей проводкой:
Дебет 99 - Кредит 68/ "Налог на прибыль" - 360 руб.
Пунктом 3 Приказа Минфина России от 27.11.2006 N 154н установлены переходные положения для учета выраженной в валюте стоимости средств в расчетах, подлежащих оплате в рублях.
По состоянию на 1 января 2007 г. организация обязана пересчитать в рубли любые задолженности такого рода, числящиеся на ее балансе на эту дату (независимо от даты возникновения этих задолженностей). При пересчете применяется официальный курс Банка России либо иной согласованный сторонами договора курс.
Выявленные разницы относятся на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". По нашему мнению, в данном случае должен применяться тот же самый механизм, что и при переоценке ОС. Он заключается в том, что отразить на счетах бухгалтерского учета выявленную разницу организация должна 1 января 2007 г.
При составлении бухгалтерской отчетности за I квартал 2007 г. величина этих разниц должна быть учтена во вступительном балансе в составе дебиторской или кредиторской задолженности на начало отчетного года.
Рассмотрим пример на основании материалов ООО «ЗАВОД СПЕЦТЕХНИКИ»
По состоянию на 1 января 2007 г. по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" учитывается задолженность организации перед ООО "Константин" за приобретенные, но не оплаченные материалы стоимостью 300 долл. США. Сумма этой задолженности составляет 9000 руб.
Договором предусмотрено, что оплата за материалы должна быть произведена по официальному курсу доллара к рублю, установленному Банком России, плюс 2%.
По сути своей, организация должна переоценить в рублях сумму кредиторской задолженности в иностранной валюте.
Предположим, что курс доллара к рублю, установленный Банком России на 1 января 2007 г., составил 26,3 руб. Установленный договором курс в этом случае будет равен 26,826 руб. за доллар (26,3 руб. + 2%). Рублевый эквивалент 300 долл. США по этому курсу составляет 8047,8 руб. Следовательно, кредиторская задолженность организации "подешевела" на 952,2 руб. (9000,0 - 8047,8).
В учете организации 1 января 2007 г. необходимо сделать запись:
Дебет 60 - Кредит 84 - 952,2 руб. - отражена прибыль, выявленная в результате переоценки кредиторской задолженности по состоянию на 1 января 2007 г.
|
обратная связь
