Консолидированная финансовая отчетность раскрывает информацию о финансовом положении и результатах деятельности группы в целом. Можно сказать, что консолидация - это сведение финансовых отчетов всех компаний группы в единую финансовую отчетность. Подобное объединение данных необходимо для представления достоверной и справедливой информации о хозяйственной деятельности группы.
Перед началом консолидации у бухгалтера должны иметься в наличии все формы финансовой отчетности материнской и дочерних компаний, подготовленные на одну и ту же отчетную дату на основе единой учетной политики.
По возможности отчетные даты финансовой отчетности дочерних компаний должны совпадать с отчетной датой, на которую подготовлена финансовая отчетность головной компании. Согласно МСФО (IAS) 27 "Сводная отчетность" максимально допустимая разница составляет три месяца. В случае когда финансовая отчетность дочерней компании составлена на другую отчетную дату, необходимо произвести корректировки для учета возникших в связи с этим существенных расхождений.
Периодичность финансовых отчетов и разрыв между датами их составления должны оставаться неизменными от периода к периоду.
Операции внутри группы должны полностью исключаться, остатки по расчетам должны быть выверены и исключены.
При приобретении или продаже компании должна быть подготовлена финансовая отчетность по состоянию на дату приобретения или продажи.
Согласно МСФО (IAS) 27 в консолидированную финансовую отчетность не включается информация о результатах деятельности дочерних компаний, относящихся к следующим категориям:
дочерние компании, приобретенные исключительно в целях последующей перепродажи в ближайшем будущем;
дочерние компании, действующие в условиях строгих долгосрочных ограничений, которые существенно снижают возможности их контроля со стороны материнской компании.
По всем остальным компаниям, которые контролируются материнской компанией, должна представляться консолидированная финансовая отчетность. Если компания контролируется материнской компанией, то консолидированная отчетность должна составляться независимо от существующих различий в видах деятельности этих компаний.
Согласно МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" отчет о движении денежных средств является неотъемлемой частью полного комплекта документов годовой финансовой отчетности. Однако существует отдельный стандарт, рассматривающий проблемы формирования отчета о движении денежных средств, - МСФО (IAS) 7.
Компания должна составлять отчет о движении денежных средств в соответствии с положениями МСФО (IAS) 7 и представлять в виде неотъемлемого компонента своей финансовой отчетности за каждый отчетный период. Данный отчет позволяет управлять текущими денежными потоками и прогнозировать их объем на ближайшую перспективу.
Целью МСФО (IAS) 7 "Отчет о движении денежных средств" является установление требований по представлению информации об изменениях суммы денежных средств (и их эквивалентов) компании в отчете о движении денежных средств в разрезе трех видов деятельности: операционной, инвестиционной и финансовой.
Пользователей финансовой отчетности интересует, как компания создает и использует денежные средства (и их эквиваленты). Отчет о движении денежных средств, используемый в увязке с другими компонентами финансовой отчетности, представляет собой информацию, которая помогает пользователям оценить изменения чистых активов компании, ее финансовой структуры (в том числе ликвидности и платежеспособности), а также способность компании влиять на объемы (и сроки) денежных потоков в целях адаптации к изменяющимся обстоятельствам и возможностям.
Информация о движении денежных средств используется для анализа способности компании создавать денежные средства (и их эквиваленты), что позволяет пользователям разрабатывать модели для сопоставления приведенной стоимости денежных потоков различных компаний. Такая информация также расширяет возможности сопоставления отчетности разных компаний, так как устраняет эффект применения различных методов в учете подобных операций.
Информация о движении денежных средств за предыдущие периоды нередко используется в качестве основы для формирования представлений о размерах, сроках и определенности денежных потоков в будущем. Данная информация также полезна и при анализе связей между рентабельностью, чистыми денежными потоками и ценовыми изменениями.
Следует отметить, что согласно МСФО (IAS) 7 в понятие "денежные средства" включаются также их эквиваленты. Таким образом, речь идет не только о наличных средствах и депозитных вкладах, выдаваемых по требованию, но также и о краткосрочных высоколиквидных инвестициях, которые легко могут быть конвертированы в заранее известное количество денежных средств, риск изменения ценности которых невысок.
Как уже упоминалось, в отчете о движении денежных средств должны отражаться денежные потоки отчетного периода с их разделением по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Тем не менее МСФО (IAS) 7 не регламентирует формат представления отчета, поэтому у компаний имеется возможность выбирать ту форму отчетности, которая наиболее адекватна специфике ее хозяйственной деятельности.
Классификация потоков по категориям деятельности обеспечивает представление информации, позволяющей пользователям оценить влияние каждого вида деятельности на финансовое положение компании и на сумму денежных средств (и их эквивалентов). Данная информация может также использоваться для анализа связи между указанными категориями деятельности.
Одна и та же операция может приводить к образованию потоков денежных средств, которые будут классифицироваться по-разному. Например, погашение займа путем перечисления денежных средств предусматривает выплату как процентов, так и основной суммы долга, при этом элемент "проценты" может классифицироваться по категории "операционная деятельность", а элемент "основная сумма долга" - по категории "финансовая деятельность".
В части представления денежных потоков по операционной деятельности отчет может строиться двумя методами:
прямым методом, в соответствии с которым раскрывается информация об основных видах валовых поступлений и валовых выплат;
косвенным методом, в соответствии с которым чистая прибыль корректируется с учетом влияния неденежных операций, отложенных (или начисленных) сумм по прошлым (или будущим) поступлениям денежных средств по операционной деятельности, а также статей дохода (или расхода), связанных с потоками денежных средств по инвестиционной или финансовой деятельности.
Несмотря на возможность составления отчета любым из двух методов, компаниям рекомендуется использовать прямой метод, так как он обеспечивает представление той информации, которую не позволяет получить косвенный метод. В то же время следует отметить, что для применения косвенного метода необходимы показатели бухгалтерского баланса на начало и конец отчетного периода, а также данные отчета о прибылях и убытках. Использование прямого метода, как правило, требует более полной и детализированной учетной информации, необходимой для расчета сумм основных валовых поступлений и выплат.
В соответствии с прямым методом информацию для отчета можно получить либо из учетных регистров, либо путем корректировки показателей выручки, себестоимости продаж, а также прочих статей в отчете о прибылях и убытках с учетом:
изменений показателей запасов, дебиторской и кредиторской задолженностей по операционной деятельности;
прочих неденежных статей;
прочих статей, движение которых связано с инвестиционной или финансовой деятельностью.
В соответствии с косвенным методом чистый денежный поток по операционной деятельности определяется путем корректировки чистой прибыли с учетом влияния:
изменений запасов, дебиторской и кредиторской задолженностей по операционной деятельности;
неденежных статей, таких, как амортизация, резервы, отложенные налоги, нереализованная курсовая разница, нераспределенная прибыль ассоциированных компаний и доля меньшинства;
всех прочих статей, денежные потоки по которым относятся к инвестиционной или финансовой деятельности.
Когда в МСФО речь идет о консолидации, в первую очередь подразумеваются баланс и отчет о прибылях и убытках. Несмотря на это в МСФО (IAS) 7 выделены некоторые особые случаи составления консолидированного отчета о денежных потоках.
Речь идет об инвестициях в ассоциированные компании и в совместные предприятия. При представлении в отчетности денежных потоков ассоциированной компании (МСФО (IAS) 28 "Учет инвестицией в ассоциированные компании") инвестор ограничивается движением денежных средств между ним и объектом инвестирования, например дивидендами и авансовыми платежами.
Компания, которая представляет отчетность по своему участию в совместно контролируемой организации (МСФО (IAS) 31 "Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности"), используя метод пропорциональной консолидации, включает свою долю денежных потоков совместно с контролируемой организацией. Например, ОАО "Биотехнология" владеет 60% ООО "Промышленные биотехнологии". Используя в своей отчетности метод пропорциональной консолидации, ОАО "Биотехнология" должна консолидировать 60% всех показателей ООО "Промышленные биотехнологии" по движению денежных средств.
Компания, которая отражает инвестиции в совместную деятельность долевым методом (альтернатива, предоставляемая по МСФО (IAS) 31), при представлении потоков денежных средств по совместной деятельности применяет подход, подобный принятому для ассоциированной компании.
Приобретение и выбытие дочерних компаний и прочих подразделений также выделены в МСФО (IAS) 7 в части составления консолидированной отчетности.
Агрегированные денежные потоки, возникшие в связи с приобретением или выбытием дочерних компаний (или прочих подразделений), должны представляться отдельно в виде инвестиционной деятельности. Например, руководство ОАО "Биотехнология" решило продать дочернюю компанию ООО "Биотех". Соответственно в своей отчетности ОАО "Биотехнология" отразит показатели движения денежных средств как потоки по инвестиционной деятельности, включая поступления от продажи.
Компания должна раскрывать следующую информацию по агрегированным показателям в отношении как приобретения, так и выбытия дочерних компаний (или прочих подразделений в течение отчетного периода):
общую сумму приобретения (или выбытия);
долю приобретения (или выбытия), оплаченную денежными средствами или их эквивалентами;
сумму денежных средств (и их эквивалентов) в приобретаемой (или выбывающей) дочерней компании (или подразделении);
величину активов и обязательств, помимо денежных средств (и их эквивалентов), в приобретаемой (или выбывающей) дочерней компании (или подразделении) в виде итоговых показателей по всем основным категориям.
Потоки денежных средств в результате выбытия не подлежат вычету из потоков, сформированных в результате приобретения. Например, в течение отчетного периода ОАО "Биотехнология" приобретает ООО "Окстон" и продает ООО "Биотех". Движение денежных средств по двум сделкам отражается отдельно по инвестиционной деятельности (потоки не сворачиваются).
Агрегированная сумма выплаченных (или полученных) денежных средств в результате приобретения (или продажи) отражается за вычетом приобретенных (или выбывающих) вместе с объектом денежных средств. Например, при покупке ООО "Окстон" было выплачено 20 млн руб. На момент приобретения данная компания имела остаток денежных средств в размере 5 млн руб. В своем отчете о движении денежных средств ОАО "Биотехнология" должна отразить цену покупки в размере 15 млн руб.
Пример консолидированного отчета о движении денежных средств, составленного прямым методом, представлен далее (см. таблицу). При составлении отчета учитывались следующие условия. В отчетном периоде ОАО "Биотехнология" приобрела ООО "Окстон", что отражено в статье "приобретение долей в дочерних и зависимых компаниях" за минусом приобретенных денежных средств. В данном периоде ОАО "Биотехнология" также осуществила дополнительную эмиссию акций, в результате которой поступления были отражены по статье "Прочие поступления по финансовой деятельности". ОАО "Биотехнология" и ООО "Окстон" осуществляют между собой торговую деятельность, а именно ОАО "Биотехнология" закупает сырье и материалы у ООО "Окстон", поэтому в части поступлений от продаж и выплат за закупки сырья и материалов выделяются внешние и внутригрупповые движения денежных средств. Поскольку МСФО (IAS) 7 не регламентирует формат представления отчета, была выбрана форма отчета, которая наиболее адекватна специфике хозяйственной деятельности компании.
Консолидированный отчет о движении денежных средств (прямой метод)
(тыс. руб.)
┌─────────────────────────────────────────────┬─────────────────┬────────────────┬─────────────────┐
│ │ ОАО │ ООО "Окстон" │Консолидированный│
│ │ "Биотехнология" │ (дочерняя │ отчет │
│ │ (материнская │ компания) │ │
│ │ компания) │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Денежный поток от операционной деятельности │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Поступления от операционной деятельности, в│ 40 150 │ 5330 │ 40 280 │
│том числе │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Поступления выручки от продажи │ 40 150 │ 5330 │ 40 280 │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Поступления от внешних продаж │ 40 150 │ 130 │ 40 280 │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Поступления от внутренних продаж │ - │ 5200 │ - │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Прочие поступления от операционной деятель-│ - │ - │ - │
│ности │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выбытия по операционной деятельности, в том│ (24500) │ (5157) │ (24457) │
│числе │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Закупка сырья и материалов │ (15300) │ (3920) │ (14020) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выплаты за внешние закупки сырья и материалов│ (10100) │ (3920) │ (14020) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выплаты за внутренние закупки сырья и│ (5200) │ - │ - │
│материалов │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выплата заработной платы │ (2400) │ (950) │ (3350) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Транспорт │ (1800) │ - │ (1800) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Коммерческие расходы │ (780) │ (80) │ (860) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Арендные платежи │ (3100) │ (150) │ (3250) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Налоговые платежи │ (1100) │ (57) │ (1157) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Прочие платежи │ (20) │ - │ (20) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Чистый денежный поток от операционной дея-│ 15 650 │ 173 │ 15 823 │
│ности │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Инвестиционная деятельность │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Поступления по инвестиционной деятельности, в│ 40 │ - │ 40 │
│том числе │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│От реализации основных средств │ 40 │ - │ 40 │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│От реализации прочих внеоборотных активов │ - │ - │ - │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│От реализации долей в дочерних и зависимых│ - │ - │ - │
│компаниях │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выбытия по инвестиционной деятельности, в том│ (19755) │ (55) │ (19810) │
│числе │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Приобретение основных средств │ - │ (55) │ (55) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Приобретение прочих внеоборотных активов │ - │ - │ - │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Приобретение долей в дочерних и зависимых│ (19755) │ - │ (19755) │
│компаниях │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Чистый денежный поток от инвестиционной│ (19715) │ (55 ) │ (19770) │
│деятельности │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Финансовая деятельность │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Поступления по финансовой деятельности, в том│ 5000 │ - │ 5000 │
│числе │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Поступления краткосрочных кредитов и займов │ - │ - │ - │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Поступления долгосрочных кредитов и займов │ - │ - │ - │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Прочие поступления по финансовой деятельности│ 5000 │ - │ 5000 │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выплаты по финансовой деятельности, в том│ - │ (200) │ (200) │
│числе │ │ │ │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Возвраты краткосрочных кредитов и займов │ - │ - │ - │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Возвраты долгосрочных кредитов и займов │ - │ - │ - │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выдача займов │ - │ - │ - │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выплаты акционерам │ - │ (200) │ (200) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выплаты внешним акционерам │ - │ - │ - │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Выплаты акционерам внутри группы компаний │ - │ (200) │ (200) │
├─────────────────────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼─────────────────┤
│Чистый денежный поток от финансовой деятель-│ 5000 │ (200) │ 4800 │
│ности &nb |
обратная связь
