В последнее время в рамках реализации курса по активизации социально-экономического развития страны повышенное внимание уделяется мерам по стимулированию малого бизнеса. Так, вступил в силу Федеральный закон "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" от 24 июля 2007 г. N 209-ФЗ (далее везде - Закон N 209-ФЗ), в котором определены основные цели и принципы государственной политики в области развития малого и среднего бизнеса в стране.
Важную роль в стимулировании малого бизнеса призваны сыграть и меры налогового порядка. Имеется в виду прежде всего, что система его налогообложения должна быть щадящей - не тормозящей его развитие. Очевидно, что нынешняя система налогообложения такому критерию не отвечает.
Вместе с тем снижение налогового бремени и упрощение налоговой отчетности для малого бизнеса должны сопрягаться с увеличением доли налогов, уплачиваемых субъектами малого бизнеса, в налоговых доходах федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов. Очевидно, что решение таких противоречивых задач возможно только при максимально возможном вовлечении предпринимателей в легальный бизнес, увеличении их численности и численности работников на предприятиях малого бизнеса, росте объемов производства и товарооборота в них.
Упрощение и облегчение налогообложения предполагается только для малых предприятий, параметры деятельности которых учитываются в уже существующих специальных режимах налогообложения, так что принципиальных изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации по этим режимам для малого бизнеса можно и не вносить.
Вместе с тем показатели налоговых поступлений от специальных налоговых режимов для малого бизнеса свидетельствуют, что задача повышения вклада налоговых поступлений от этого сектора экономики в бюджетную систему страны не решена. Как известно, упрощенная система налогообложения предусматривается для контингента налогоплательщиков с численностью работающих до ста человек и вполне подходит для налогообложения субъектов малого бизнеса. Что касается микробизнеса, то существующее в настоящее время обложение в виде единого налога на вмененный доход предусмотрено как раз для этой категории налогоплательщиков - не увязывается ни с численностью работников, ни со стоимостью используемых в производстве основных фондов и нематериальных активов.
Введенные в России специальные налоговые режимы позволили в значительной мере снизить налоговую нагрузку на малый бизнес. Это положительно сказалось на развитии производства, оживлении инновационной деятельности. Упрощение же отчетности снизило издержки на ведение налогового и бухгалтерского учета и облегчило налоговое администрирование соответствующего контингента налогоплательщиков.
Часть предпринимателей, ранее пребывавших в режиме общего налогообложения, перешла за последние 5 лет на специальные налоговые режимы, многие предприниматели покинули "теневую" сферу. С 2002 г. по 2007 г. численность налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, увеличилась с 2 до 3,7 миллиона, а поступления налогов, уплачиваемых в их рамках, выросли в 3,3 раза.
В 2007 г. поступления налогов от предпринимателей, перешедших на упрощенную систему налогообложения, увеличились по сравнению с 2006 г. на 50%, а по сравнению с 2005 г. - в 2,2 раза, что значительно превышает соответствующие показатели по всем налоговым поступлениям в целом. Вместе с тем доля налога при упрощенной системе налогообложения в налоговых поступлениях 2007 г. мала - всего 1,2%. Закрепление налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, за бюджетами регионов и местными бюджетами крайне слабо повлияло на стабилизацию доходной базы соответствующих бюджетов - доля этого налога в консолидированных бюджетах субъектов Российской Федерации составила всего 2%, а в местных бюджетах - 1,9%.
Поступления единого налога на вмененный доход характеризуются низкой динамикой. Это можно объяснить тем, что контингент предпринимателей, работающих на этом режиме, может расширяться только за счет тех видов деятельности, которые предусмотрены в местном или региональном налоговом законодательствах по единому налогу на вмененный доход. Вместе с тем следует отметить, что доля этого налога в налоговых поступлениях местных бюджетов становится достаточно значительной: здесь удельный вес поступлений единого налога на вмененный доход в 2007 г. составил 8,5%, однако по сравнению с 2006 г. этот показатель снизился на 0,9 процентных пункта.
Говорить всерьез о поступлениях от применения патентной формы уплаты налога пока не приходится - за весь 2007 г. поступило всего 6,5 млн. руб., хотя это и в 2,2 раза больше, чем в 2006 г.
Основными направлениями налоговой политики на 2009 г. и на плановый период 2010 и 2011 годов не предусматривается существенных изменений в налогообложении малого бизнеса, если иметь в виду новации в отношении действующих налоговых режимов. Но, безусловно, что резервы их совершенствования есть.
Главное, чего следует избегать в практике применения специальных налоговых режимов, - это использование заложенных в законодательстве возможностей искусственного расчленения крупного бизнеса на мелкие предприятия, которые по параметрам своей деятельности отвечают требованиям специальных налоговых режимов, с целью занижения налоговых платежей, к чему сегодня широко прибегают, используя механизм упрощенной системы налогообложения. Представляется, что ограничение возможностей неоправданного занижения налоговых обязательств, заложенных в специальных налоговых режимах, при налогообложении результатов сделок между организациями, функционирующими в режиме общего налогообложения и упрощенной системы налогообложения, связано с исключением из механизма налогообложения в рамках специальных налоговых режимов взаимозависимых лиц и ликвидации возможностей использования ими налоговых льгот.
В данной связи следует отметить, что перечисленный в статье 20 Налогового кодекса круг взаимозависимых лиц весьма узок, а установление их взаимозависимости через суд является сложной и длительной процедурой. Минфин России в упомянутых основных направлениях налоговой политики ставит задачу изменения статуса взаимозависимых лиц в целях налогообложения для исключения возможностей использования занижения цен при трансфертном ценообразовании. Возможно, что такая мера была бы полезна и в случае налогообложения результатов сделок между предпринимателями, работающими по упрощенной системе налогообложения и по общему режиму.
Важнейшим направлением регулирования деятельности малых предприятий должно быть стимулирование инновационного процесса. Для малых предприятий, функционирующих в рамках режима упрощенной системы налогообложения, такое стимулирование предусмотрено, в частности, в виде списания стоимости приобретенных основных средств и нематериальных активов в момент постановки их на учет, то есть в виде отмены существующего для всех иных налогоплательщиков механизма списания стоимости основных средств и нематериальных активов через амортизационные отчисления. Такое правило действует только для тех налогоплательщиков, которые выбирают в качестве объекта налогообложения доходы за минусом расходов и в определенной степени стимулирует выбор более прогрессивного механизма налогообложения.
Однако подобных мер оказывается все же недостаточно, поскольку улучшающееся производство требует постоянной реконструкции и модернизации используемого оборудования, что связано, как правило, с существенными капиталовложениями. В данной связи логичным представляется разрешение налогоплательщикам с 2008 г. учитывать расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств при определении налоговой базы по соответствующему налогу. Разумеется, что указанные виды работ должны быть сообразны требованиям законодательных норм. Так, налогоплательщикам разрешается списание указанных расходов с момента ввода основного средства, подвергшегося изменениям, в эксплуатацию - независимо от того, приобретено ли само модернизированное основное средство до перехода на специальный налоговый режим или после. Списание указанных расходов осуществляется лишь по факту оплаты соответствующих работ.
Для уменьшения налоговой базы в рассматриваемом случае необязателен даже факт государственной регистрации прав на реконструируемый объект недвижимости, достаточно лишь подачи необходимого заявления в органы регистрации. Рассматриваемое нововведение допускает вероятность того, что в том налоговом периоде, когда произошло единовременное списание средств, налогоплательщик может получить убыток, что в свою очередь дает ему возможность снижения налоговой базы на сумму этого убытка в последующих налоговых периодах. Конечно, предполагается, что добросовестные налогоплательщики не будут злоупотреблять заложенными в законодательстве возможностями. Однако вариант злоупотреблений по возможности следует нейтрализовать. На наш взгляд, целесообразно было бы ограничить возможность реализации таких модернизированных основных средств как минимум трехлетним периодом - как это предусмотрено для вновь приобретенного оборудования.
Имея в виду, что налогоплательщиками по упрощенной системе налогообложения, для которых в качестве объекта налогообложения выступают доходы за минусом расходов, могут быть и высокотехнологичные предприятия, с текущего года введены нормы, разрешающие им списывать и такие специфические затраты, как расходы на приобретение прав на результаты интеллектуальной деятельности и расходы на НИОКР. Здесь следует отметить факт отсутствия дискриминации в отношении налогоплательщиков по упрощенной системе налогообложения - расходы признаются в том же порядке, что и для налогоплательщиков в рамках общего режима налогообложения, при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.
Расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованной продукции, в том числе и расходы на изобретательство, признаются при упрощенной системе налогообложения в общем порядке, то есть после их оплаты, так как плательщики при этом режиме налогообложения применяют кассовый метод признания доходов и расходов. По сравнению с налогоплательщиками в рамках общего режима налогообложения плательщики налога здесь имеют преимущество, связанное с тем, что при общем режиме рассматриваемые расходы признаются только после завершения работы в целом или ее отдельных крупных этапов равномерно в течение года.
Еще одно существенное нововведение для налогоплательщиков по упрощенной системе налогообложения - возможность списания расходов на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР полностью, в размере фактических затрат, тогда как при общем режиме налогообложения такие расходы нормируются (с 1 января 2008 г. не более 1,5% расходов налогоплательщика).
Кроме расходов, напрямую связанных с инвестиционным процессом, для плательщиков налога при упрощенной системе налогообложения с 2008 г. расширен прежний (закрытый) перечень расходов, уменьшающих налоговую базу, в сторону сближения с общепринятым перечнем расходов для налогоплательщиков налога на прибыль при сохранении прежней ставки налога в 15%. К указанным расходам относятся все виды расходов на обязательное страхование, на обслуживание контрольно-кассовых аппаратов, на вывоз мусора, на приобретение товаров до момента их реализации и т.д.
Кажется очевидным, что в механизме налогообложения по упрощенной системе заложены существенные стимулы. Однако круг плательщиков по данному режиму налогообложения довольно узок. Главный аргумент в отказе от добровольного перехода потенциальных плательщиков на этот специальный налоговый режим по-прежнему проблема налога на добавленную стоимость. Многократная критика в адрес законодателей пока результатов не дала. Малые предприятия - неплательщики налога на добавленную стоимость сегодня в полной мере используют имеющиеся законодательные возможности для облегчения налогового бремени своих контрагентов - плательщиков этого налога, что приводит к значительным бюджетным потерям. Расплодившиеся фирмы-однодневки связаны именно с этим явлением. Для добросовестных налогоплательщиков исключение из круга плательщиков налога на добавленную стоимость вещь довольно негативная, ибо в этом случае с ними не захотят работать контрагенты из-за невозмещения так называемого входного налога на добавленную стоимость, а они сами не получат такого возмещения.
Представляется целесообразным отменить для налогоплательщиков в рамках режима упрощенной системы налогообложения, для которых в качестве объекта налогообложения выступают доходы за минусом расходов, льготу, предусматривающую освобождение их от обязанности плательщиков налога на добавленную стоимость. Что касается остальных плательщиков единого налога, то для них указанная льгота представляется вполне логичной, поскольку объектом налогообложения у них выступает доход, а расходы не учитываются при определении налоговой базы. Кроме того, они, как правило, работают с достаточно мелкими налогоплательщиками, выбравшими аналогичный налоговый режим.
Как известно, на уровне высшего политического руководства страны прозвучал призыв к малым предприятиям "активнее вкладываться в проблемные сферы: ЖКХ, строительство и промышленность". Безусловно, что состояние и изменения в системе налогообложения могут сильно повлиять на принятие решений по указанным вопросам. Очевидно, что установленные для возможного перехода на упрощенную систему налогообложения границы для названных отраслей и сфер могут оказаться узкими. Сегодня высказываются предложения о дифференцированном подходе к определению порога доступа предприятий малого бизнеса к упрощенной системе налогообложения в зависимости от видов их деятельности. На наш взгляд, следует рассмотреть вопрос о возможности расширения контингента работающих на предприятиях, применяющих упрощенную систему налогообложения и выбравших в качестве объекта налогообложения доходы за минусом расходов, до 150 человек, что вполне согласуется с нынешним законодательством по малому бизнесу. Однако это нужно сделать только для предприятий сферы промышленности и строительства, что в комплексе с другими мерами может способствовать переливу капитала в производственные отрасли.
Государственная поддержка малого бизнеса связана и с упрощением учета и отчетности на его предприятиях. В известном смысле отчетность предприятий, работающих в режиме упрощенной системы налогообложения, проще, поскольку главным документом налогового учета здесь выступает книга учета доходов и расходов. Вместе с тем учет расходов вообще процесс довольно непростой, а если иметь в виду и необходимость отдельного учета состояния основных фондов, то он приобретает еще более сложный характер. Кроме того, предприниматели сдают налоговую декларацию не только по всему налоговому периоду раз в год, но и по итогам каждого отчетного периода, что в данной ситуации не кажется целесообразным - вполне было бы достаточно уплаты авансовых платежей по налогу.
Патентная форма уплаты налога в рамках упрощенной системы налогообложения, как было отмечено, распространения не получила. Как и прежде, полностью отсутствует какая-либо доступная индивидуальным предпринимателям информация о налоге и реклама его преимуществ. Потенциальные налогоплательщики - индивидуальные предприниматели-одиночки, как правило, оказываются в сфере действия обязательного для уплаты единого налога на вмененный доход, поскольку в субъектах Российской Федерации этот налог получил широкое распространение, и не могут воспользоваться заложенными в законодательстве о патентной форме уплаты налога преимуществами, связанными прежде всего с его простотой и прозрачностью. Поскольку органы власти регионов испытывают известные трудности с определением величины потенциального дохода налогоплательщиков по патенту, они сильно сужают перечень видов деятельности, предусмотренных Налоговым кодексом, что ограничивает возможности предпринимателей пользоваться патентной формой уплаты налога. Поэтому представляется целесообразным исключить из законодательства полномочия органов власти регионов, связанные с определением ими сфер деятельности для использования патентной формы налогообложения. Кроме того, следует рассмотреть вопрос о возможности использования индивидуальными предпринимателями, работающими без привлечения наемного труда, патентной формы уплаты налога в случае, если они подпадают под действие законодательства о налогообложении единым налогом на вмененный доход.
Применение единого налога на вмененный доход согласно действующему законодательству не обусловлено ограничением численности работающих, как это предусмотрено для микробизнеса в Законе N 209-ФЗ, хотя изначально указанный налог предполагалось использовать в тех отраслях, где налоговое администрирование малоэффективно, а налоговый контроль затруднен.
Очевидно, что обложение единым налогом на вмененный доход не только сохранится, но и существенно расширится за счет увеличения числа отраслей, задействованных в соответствующем налоговом механизме. Сегодня этот налог администрируется местными органами власти, они же устанавливают и важнейшие элементы налогообложения, в частности корректирующие коэффициенты и сферы деятельности его плательщиков. Конечно, такие сложные действия, как расчет корректирующих коэффициентов, для многих муниципальных органов власти весьма трудны, а порой и невозможны, что порождает существенные перекосы в расчете рассматриваемого налога - чаще в сторону занижения базовой доходности налогоплательщиков. На наш взгляд, сохранение права решать концептуальные проблемы применения единого налога на вмененный доход за органами власти регионов, как это делается при расчете патента, представляется логичным. В пользу такого подхода свидетельствует тот факт, что с тех пор, как администрирование этого налога было отдано на откуп местным властям, темпы роста соответствующих налоговых поступлений резко снизились, снизился и удельный вес налога в доходах местных бюджетов.
Как и в случае с другими налогами, общие направления налоговой политики потребовали существенных изменений и в механизме обложения единым налогом на вмененный доход - прежде всего с целью исключения возможности получения необоснованной выгоды отдельными налогоплательщиками, например такими, чей бизнес достаточно рентабелен, или по отношению к которым необходим строгий контроль, достижимый только в случае применения общего режима налогообложения и общего порядка отчетности. На наш взгляд, критерии отнесения предпринимателей, по которым они могут претендовать на специальный налоговый режим - на единый налог на вмененный доход, необходимо пересмотреть и утвердить в таком виде, чтобы выгоды от этого налогового режима получали именно предприятия малого бизнеса.
В 2008 г. в результате уточнения понятия "розничная торговля", используемого в целях обложения единым налогом на вмененный доход, из-под обложения им выводится реализация целого ряда товаров, а именно реализация: газа в баллонах; грузовых и специальных автомобилей, прицепов и полуприцепов, автобусов любых типов; товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети.
Абсолютно логичным представляется исключение из числа плательщиков единого налога на вмененный доход крупнейших налогоплательщиков и доверительных управляющих.
Существенно сужен круг лиц, занятых общественным питанием и могущих претендовать на специальный налоговый режим. Теперь к услугам общественного питания не относится, в частности, производство и реализация алкогольной продукции и пива в случае, если предприятия общественного питания такую продукцию производят сами. Вместе с тем круг предпринимателей, занятых общественным питанием, очень широк, а рентабельность предприятий здесь очень разная. Так, общественная столовая и ресторан бизнес-класса даже при сравнимой площади зала обслуживания не могут быть уравнены в смысле дохода, а потому и в выборе системы налогообложения. Аналогична ситуация и с предприятиями торговли. Выравнять условия функционирования таких организаций только с помощью коэффициента К2, который обычно учитывает только различия в местонахождении объекта и количестве рабочих дней в налоговом периоде, просто невозможно. Видимо, нужны какие-то дополнительные критерии отнесения предприятий к бизнесу, который может пользоваться льготным режимом налогообложения. Такими критериями, на наш взгляд, могут быть, в частности, численность работников персонала, выручка от реализации товаров или стоимость основных производственных фондов.
Практически ежегодно налоговое законодательство пополняется видами деятельности, которые при соответствующем местном законодательстве могут переводиться на режим единого налога на вмененный доход. Однако нововведения используются крайне ограничено. Главной причиной такого положения вещей можно считать неясность с показателями базовой доходности по видам деятельности, которая в большинстве случаев не отражает величины среднего дохода соответствующего контингента предпринимателей.
Очень серьезный недостаток, влияющий на действие механизма единого налога на вмененный доход, - укрупненное представление видов деятельности, которые можно было бы перевести на этот налог: без деления их на подвиды с использованием во всех случаях одинаковых правил налогообложения. Так, в рубрику "бытовое обслуживание" попали и парикмахерские, и производство мебели, и строительство домов, и пошив одежды. В результате на этот налог автоматически переводятся довольно крупные производства, которые получают неоправданную выгоду от смены режима налогообложения.
Первые шаги по упорядочению подхода к определению базовой доходности в конкретных случаях предприняты в 2007 г., а соответствующие меры реализации осуществляются с 2008 г. Так, до 1 января текущего года розничная торговля, которая ведется через объекты торговли, не имеющие торговых залов, облагалась единым налогом на вмененный доход с применением физического показателя "торговое место", причем базовая доходность в 9 000 рублей устанавливалась за одно торговое место в месяц. Это ставило в неравные условия предпринимателей с разной площадью торговых мест. Теперь несправедливость устранена - предприниматели, площадь торгового места у которых превышает 5 кв.м., платят налог за каждый метр такой площади по 1 800 руб.
Разумное решение принято и в отношении автотранспортных перевозок - если раньше все их виды в смысле налогообложения были уравнены, то теперь перевозчики пассажиров будут платить налог не в зависимости от количества автотранспортных средств, а в зависимости от количества посадочных мест в автотранспортном средстве.
Пример разукрупнения видов деятельности с целью установления более обоснованной величины базовой доходности - новация, связанная с передачей в аренду торговых мест и участков для их организации, которые выступают теперь самостоятельными видами деятельности и могут переводиться на режим единого налога на вмененный доход.
Системы налогообложения малого бизнеса могут и должны способствовать его развитию. Вместе с тем стимулирование через этот инструмент воздействия на налогоплательщиков должно быть исключительно адресным, чтобы связанные с этим инструментом стимулирующие возможности не использовались бы для необоснованного занижения их налоговых обязательств.
|
обратная связь
