Затраты, включаемые в себестоимость оказываемых услуг, группируются по следующим элементам, поименованным в п. 8 ПБУ 10/99 :
- затраты на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- материальные расходы (за вычетом стоимости возвратных отходов);
- амортизация основных средств (фондов);
- прочие затраты.
Из этого списка может возникнуть вопрос об определении прочих затрат. Ответ прост - в них учитываются все иные виды затрат, не вошедшие в состав материальных, "зарплатных" затрат и амортизационных отчислений. Например, затраты по содержанию имущества и оборудования, управленческие расходы, коммунальные и арендные платежи, а также другие вышеперечисленные затраты, учитываемые в себестоимости услуг общественного питания.
Для определения фактической себестоимости оказанных услуг сгруппировать затраты по элементам недостаточно, так как данное разделение расходов носит общий характер и не учитывает специфики оказания услуг общественного питания. В этих целях выделенные по элементам расходы следует сгруппировать по статьям затрат.
Одна из наиболее актуальных проблем большинства российских предприятий - необоснованный и неконтролируемый рост затрат. Для решения этой проблемы компаниям необходима четкая программа по управлению затратами. Управление затратами - это умение экономить ресурсы и максимизировать отдачу от них. Задачи стандарта учета затрат и калькулирования себестоимости, по мнению авторов, состоят в следующем:
- описать общие принципы учета затрат;
- оценить организацию учета затрат в разрезе видов производств, центров возникновения затрат и мест их возникновения (единиц затрат) с точки зрения эффективности их распределения;
- проанализировать процедуры калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг по видам производств и выбрать наиболее оптимальную для каждого вида производства.
Управление затратами подразумевает целый комплекс мероприятий, направленных на снижение и контроль затрат. Процесс создания системы управления затратами на предприятии можно разбить на несколько этапов (рис. 1).
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Определение общих принципов учета затрат │
└────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┘
│/
┌────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┐
│ Методика сбора и формирования затрат на производство │
└────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┘
│/
┌────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┐
│ Правила закрытия затратных счетов │
└────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┘
│/
┌────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┐
│ Особенности учета прочих расходов в агрохолдингах │
└────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┘
│/
┌────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┐
│ Установление связи между системами управления затратами и бюджетного │
│ управления │
└────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┘
│/
┌────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┐
│ Определение перспективных направлений снижения затрат │
└────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┘
│/
┌────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┐
│ Разработка плана мероприятий по снижению затрат │
└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Рис. 1. Этапы создания системы управления затратами на предприятии
Автор придерживается следующей терминологии (в соответствии с основополагающей концепцией МСФО) [10].
Затратами является принятая к учету стоимостная оценка использованных предприятием ресурсов - материальных, финансовых, трудовых и прочих. По окончании периода накопления затрат факт их осуществления приводит к образованию активов либо расходов.
Момент завершения периода накопления затрат определяется тогда, когда соблюдены условия признания активов либо когда становится очевидным, что понесенные затраты уменьшают экономические выгоды предприятия без создания какого-либо актива. Соответственно, если в момент возникновения затрат очевидно, что они либо привели к созданию актива, либо уменьшают экономические выгоды холдинга (т.е. признаются расходами), то период накопления затрат равен нулю, т.е. накопления затрат не производится. При этом активом считается объект имущества, от использования или отчуждения которого ожидается экономическая выгода в будущем (основные средства, готовая продукция, МПЗ и т.п.).
Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку в компанию денежных средств или их эквивалентов. Считается, что объект имущества принесет в будущем экономические выгоды, когда он может быть:
а) использован обособленно или в сочетании с другими объектами в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;
б) реализован или возмездно отчужден по иным основаниям, включая погашение всех видов задолженности (по вкладам в уставные капиталы, по дивидендам и т.п.).
Расходы признаются предприятиями и в двух случаях:
- когда имеется уверенность в том, что осуществление затрат является причиной извлечения соответствующего дохода. Затраты могут быть признаны расходом непосредственно (в случае реализации работ или услуг, признания управленческих или коммерческих расходов) или через выбытие активов, для создания которых предприятие ранее осуществляло эти затраты (собственная продукция, основные средства, МПЗ и т.д.). Тогда в учете признаются расходы по обычным видам деятельности или операционные расходы (выбытие прочих активов, отличных от продукции);
- когда осуществление затрат не может быть непосредственно соотнесено с каким-то доходом или становится очевидным, что предполагаемый по данным затратам доход получен не будет либо получение дохода по ним не предполагается. Тогда в учете признаются операционные расходы (например, оплата процентов по кредитам, услуг депозитария и т.д.) или внереализационные расходы.
Деление расходов целесообразно на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы (рис. 2). Расходы по обычным видам деятельности формируются из затрат, связанных с производством (себестоимость продукции, работ, услуг), управленческих и коммерческих расходов.
Затраты Запасы Расходы
┌─ ┌────────────────┐
│ │ Прямые │
│ │ материальные ├─┐
│ │ затраты │ │ ┌─────────────┐
│ └────────────────┘ ├──>│Незавершенное│
│ ┌────────────────┐ │ │ производство│
│ │ Прямые затраты ├─┤ └─────────────┘ ┌────────────┐
│ │ труда │ │ ┌─────────────┐ │ Расходы на │
│ └────────────────┘ ├──>│ Готовая ├──>│производство│
Расходы │ ┌────────────────┐ │ │ продукция │ │ проданной │
данного / │Производственные│ │ └─────────────┘ │ продукции │
(текущего) │ накладные ├─┘ └────────────┘
отчетного │ │ затраты │
периода │ └────────────────┘
│ ┌────────────────┐
│ │ Коммерческие ├─┐
│ │ затраты │ │ ┌───────────────┐
│ └────────────────┘ ├──────────────────────>│Расходы периода│
│ ┌────────────────┐ │ └───────────────┘
│ │ Управленческие ├─┘ ┌──────────────────────┐
│ │ затраты │ │ Инвестиции │
└─ └────────────────┘ ┌──>│(капитальные вложения)│
┌────────────────┐ │ └──────────────────────┘
│ Отложенные ├────────────┤ ┌──────────────────────┐
│ затраты │ └──>│ Расходы будущих │
└────────────────┘ │ периодов │
└──────────────────────┘
Рис. 2. Расходы и затраты компании
В понимании автора, объект учета затрат (Cost Object) - функция, организационное подразделение, контракт или другая рабочая единица, для которой требуется организовать ведение данных по затратам и накопление и измерение стоимости процессов, продукции, работ, капитальных проектов и т.п. [6].
Драйвер затрат (cost driver - кост драйвер) - это показатель измерения активности вида деятельности, отражающий сущность данного вида деятельности и взаимосвязанный с калькулируемым объектом. В отечественной литературе используются разные определения этого понятия: "вектор активности", "носитель затрат", "потребитель затрат", "коэффициент распределения затрат", "единица деятельности", "единица активности". Целесообразнее использовать понятие "драйвер затрат" по причине того, что данный термин используется в большинстве работ. Кроме того, наиболее распространенный перевод данного понятия - "носитель затрат" уже применяется в отечественной теории учета в несколько ином значении.
Метод учета затрат на производство представляет собой совокупность приемов и способов наблюдения за производственными затратами, обеспечивающих достоверное и всестороннее их отражение по объектам учета и позволяющих получать объективные обобщенные показатели.
Применение конкретных приемов и способов, используемых при том или ином методе учета затрат, определяется учетной политикой каждой организации, формирование которой непосредственно зависит от особенностей хозяйственной деятельности.
Методология различных приемов и способов учета затрат позволяет их классифицировать в двух вариантах:
- в разрезе объектов учета затрат (при традиционной системе учета фактических затрат);
- в разрезе целей контроля за их уровнем, прогнозирования и регулирования (при управленческой направленности в отношении эффективности оперативного контроля за использованием ресурсов).
Для отражения затрат в зависимости от выбора того или иного объекта учета в соответствии с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях [1, 2], Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, иными нормативными документами определены следующие основные методы: простой, обезличенный (котловой), позаказный, попередельный, попроцессный, а также система нормативного учета производственных затрат.
В целях контроля за затратами, их прогнозирования и регулирования могут применяться приемы нормативного и ненормативного учета затрат в разрезе их видов. Указанные методы учета применяются при наличии в организации соответствующих производств. Простой способ учета затрат применяется прежде всего в простых (однопередельных) производствах, отличительными особенностями которых является отсутствие незавершенного производства, промежуточного продукта (полуфабриката), небольшая однородная номенклатура продукции, получаемая в результате краткого единовременного технологического процесса. В сельском хозяйстве данный способ вполне применим во вспомогательных производствах (электро-, водо-, теплоснабжении и др.).
При этом способе затраты относятся прямо на себестоимость отдельных видов продукции (услуг) (рис. 3).
┌────────────┐ ┌──────────────────────────────────────────────────────────┐
│ ├─>│ Общехозяйственные и внепроизводственные расходы │
│ │ └─────────────────────────────────────┬────────────────────┘
│ │ │/
│ │ ┌──────────────────────────┐ ┌──────┴──────┐ ┌──────────┐
│ ├──>│ Производственные │ │ │ │ │
│ │ │ накладные расходы │ │ │ │ │
│ Прямые │ │ ┌───────────────────┐ │ │ │ │ │
│ трудовые и ├───┼─>│ Продукция 1 ├───┼─>│ │ │ │
│материальные│ │ └───────────────────┘ │ │Себестоимость│ │ │
│ затраты │ │ ┌───────────────────┐ │ │ готовой ├─>│Реализация│
│ ├───┼─>│ Продукция 2 ├───┼─>│ продукции │ │ │
│ │ │ └───────────────────┘ │ │ │ │ │
│ │ │ ┌───────────────────┐ │ │ │ │ │
│ ├───┼─>│ Продукция 3 ├───┼─>│ │ │ │
│ │ │ └───────────────────┘ │ │ │ │ │
└────────────┘ └──────────────────────────┘ └─────────────┘ └──────────┘
Рис. 3. Простой метод учета затрат
Обезличенный (котловой) способ учета затрат может применяться в отдельных организациях (преимущественно небольших), в которых не ставится задача исчисления себестоимости, в целях уменьшения трудоемкости учетных работ. Его использование целесообразно также и в том случае, если производится один вид продукции или ее ограниченный круг. Учет осуществляется, как правило, лишь по элементам затрат без выделения статей. Кроме того, при этом способе характерно ведение учета в целом по организации, цеху или экономически обоснованным установленным группам продукции. Исчисление себестоимости единицы продукции в этом случае может быть осуществлено только путем распределения обезличенно учтенных фактических затрат между отдельными видами продукции пропорционально их плановым (нормативным) расходам.
Позаказный способ учета применяется в производстве, где продукция носит характер отдельных заказов (рис. 4). По заказу локализуют и группируют прямые затраты на производство, они же (заказы) выступают признаками аналитических счетов по учету затрат, между которыми периодически распределяются косвенные расходы. На аналитических счетах последовательно собираются все затраты по данному заказу. До завершения заказа затраты на него представляют собой незавершенное производство, а после его завершения независимо от длительности его выполнения – себестоимость готового продукта. |
обратная связь
