Кредитные организации могут формировать резерв по портфелю однородных ссуд, величина каждой из которых не превышает 0,5 процента от величины собственных средств. К группам однородных ссуд относятся ссуды, предоставленные всем заемщикам на стандартных условиях. Размер резерва по портфелю однородных ссуд определяется кредитной организацией в зависимости от применяемой методики оценки риска по портфелю однородных ссуд. По ссудам II - V категорий качества резерв формируется с учетом обеспечения I и II категории качества.
Под обеспечением понимается:
- залог;
- банковская гарантия;
- поручительство;
- гарантийный депозит.
Обеспечением I категории качества признаются:
- высоколиквидные ценные бумаги (рейтинг не ниже "BBB");
- аффинированные драгметаллы в слитках;
- поручительства юридических лиц с инвестиционным рейтингом не ниже "BBB";
- гарантийные депозиты;
- собственные ценные бумаги.
Обеспечением II категории качества признаются:
- эмиссионные ценные бумаги, не вошедшие в I категорию;
- земельные участки и объекты недвижимости;
- сырье, материалы, готовая продукция, товары, которые могут быть реализованы в срок, не превышающий 180 календарных дней;
- банковские гарантии и поручительства.
При наличии обеспечения I или II категории качества минимальный размер резерва определяется по следующей формуле:
Р = РР x (1 - К x Об / Ср),
где Р - минимальный размер резерва;
РР - размер расчетного резерва;
К - индекс категории обеспечения:
- для I категории К_1 = 1;
- для II категории К_2 = 0,5;
Об - стоимость обеспечения соответствующей категории (за вычетом расходов по реализации);
Ср - величина основного долга по ссуде.
Если К x Об >= Ср, то Р принимается равным нулю.
i i
Лицевые счета по учету резервов открываются по каждому контрагенту в разрезе заключенных договоров.
Бухгалтерские проводки:
- создание резерва:
Дт ОПУ (символ 25302) "Создание резервов на возможные потери"
Кт счет резерва (например, 45215);
- восстановление резерва:
Дт счет резерва (например, 45215)
Кт ОПУ (символ 16305) "Восстановление резервов на возможные потери".
Этапы оценки заемщика:
- обобщение информации о заемщике;
- цель получения кредита и источники его выплаты;
- оценка финансового состояния заемщика;
- обслуживание долга;
- кредитная история;
- обеспеченность ссуд;
- прочие факторы;
- классификация.
Основные этапы при аудите проверки кредитного портфеля:
- общее функционирование системы кредитования в банке;
- внутренние процедуры принятия решения о предоставлении кредита;
- проверка адекватности величины созданного резерва в соответствии с требованиями Банка России;
- проверка правильности бухгалтерского учета ссудных операций в соответствии с требованиями Банка России.
Проверка системы кредитования в банке. Цель проверки: получить общее представление о кредитной деятельности банка, присущих бизнес-рисках, объеме кредитных операций в общей деятельности банка, направлениях развития, организационной структуре кредитного подразделения.
Показатели работы системы кредитования в банке:
- стратегия банка на кредитном рынке;
- доля кредитных вложений в общем объеме активов;
- состав кредитного портфеля;
- доходность кредитных вложений;
- источники кредитных вложений.
Основные этапы проверки процедур управления кредитным портфелем:
- анализ системы управления кредитным портфелем;
- анализ системы утверждения и реализации политики кредитной организации по предоставлению денежных средств;
- анализ состояния кредитного портфеля кредитной организации;
- анализ доходности кредитного портфеля кредитной организации;
- анализ соблюдения нормативов и лимитов, установленных кредитной организацией.
Проверка при аудите внутренних процедур. Цель: определить, позволяют ли внутренние процедуры в достаточной мере контролировать кредитные риски, присущие данному кредитному портфелю.
Основные элементы внутренних процедур:
- положения и письменные процедуры;
- порядок взаимодействия между отделами;
- должностные инструкции;
- внутренний контроль;
- внутренняя отчетность о состоянии кредитного портфеля.
Основные этапы при аудите проверки документооборота кредитных операций:
- проверка осуществления контроля за исполнением кредитных договоров;
- проверка организации работы кредитной организации с просроченной задолженностью заемщиков по основному долгу и процентам;
- анализ качества ведения кредитного досье заемщиков;
- документы, необходимые для проверки предоставленных заемщику денежных средств;
- проверка правильности оформления кредитного договора, переоформления (пролонгирования) кредита.
Основные этапы проверки правильности бухгалтерского учета кредитных операций:
- анализ финансового состояния заемщика;
- проверка качества обеспечения кредита;
- проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета;
- классификация кредитов, включая векселя и гарантии (поручительства), в зависимости от величины кредитного риска;
- анализ достоверности расчета резерва на возможные потери по ссудам и достаточности созданного резерва;
- кредиты связанным сторонам;
- значительные кредиты в иностранной валюте;
- кредиты, переоформленные из другой задолженности;
- прочие признаки, присущие данному банку.
Охват выборки кредитного портфеля может варьироваться от 60 до 90% и зависит от величины банка, удельного веса кредитного портфеля в составе активов, системе внутреннего контроля в банке и диверсификации кредитных вложений.
Аудит финансового положения клиента для выявления недостатков и их причин, выработки конкретных рекомендаций по стабилизации и улучшению финансового положения является важнейшим этапом, на котором и базируется составление акта о проведении аудита .
В проведении глубокого и полного аудита финансового состояния заинтересованы как руководители банка, так и акционеры и внешние инвесторы. Естественно, акционеры, вкладчики будут вкладывать сбережения в приобретение акций именно финансово устойчивых банков, обладающих стабильной рентабельностью капитала и аккуратно выплачивающих дивиденды. То же относится и к держателям облигаций, которые рассчитывают ежегодно получать по ним определенный процент, а по истечении срока займа - полное погашение стоимости облигаций. Банки, как и любая коммерческая организация, рискуя своими капиталами, также заинтересованы в том, чтобы получатель кредитов полностью и в срок рассчитался за них, поэтому, принимая решение о предоставлении ссуды, любой банк предварительно проверяет финансовое положение клиента и обеспеченность этой ссуды. В современных условиях охвата кризисом всей мировой финансовой системы данные аспекты имеют все возрастающее значение. По материалам аудита руководство кредитной организации может принять незамедлительные меры по улучшению финансового положения.
Бухгалтерский учет операций выдачи и погашения средств в рамках открытой кредитной линии осуществляется с использованием внебалансовых счетов. В Положении Банка России от 26.03.2007 N 302-П "О Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" характеристика одного из предназначенных для этого счетов изменена.
Бухгалтерский учет операций выдачи и погашения средств в рамках открытой кредитной линии осуществляется с использованием внебалансовых счетов. Если в договоре об открытии кредитной линии указывается ее лимит выдачи, то первой бухгалтерской проводкой является отражение в учете неиспользованной суммы так называемого лимита выдачи по открытой кредитной линии как долга банка заемщику:
Дт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи"
Кт 91302 "Неиспользованные кредитные линии по предоставлению кредитов".
Проводка совершается на сумму установленного клиенту-заемщику лимита выдачи "в день, определенный соглашением/договором об открытии кредитной линии" (п. 1.3.1.1 Приложения к Положению Банка России от 31.08.1998 N 54-П "О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)").
В результате совершения каждой предусмотренной договором операции по предоставлению транша кредитной линии первоначально зачисленная на счет 91302 сумма лимита выдачи уменьшается. Поэтому при предоставлении клиенту-заемщику последнего транша счет 91302 закрывается.
С 1 января 2008 г. вступит в действие Положение Банка России от 26.03.2007 N 302-П "О Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 302-П). Счет 91302 в нем отсутствует, но вместо него в новом Плане счетов имеется пассивный внебалансовый счет с другим номером, но тем же названием (91316 "Неиспользованные кредитные линии по предоставлению кредитов"). Характеристика нового счета 91316 почти полностью аналогична действующей в 2007 г. характеристике счета 91302. Очевидно, что для начала внебалансового учета кредитов по новому Плану счетов остатки по лицевым счетам, открытым на внебалансовом счете 91302, будут просто перенесены на аналогичные новые лицевые счета, открытые на внебалансовом счете 91316.
Характеристика нового счета 91316 отличается от характеристики счета 91302 только тем, что из нее исключено одно предложение: "При предоставлении (размещении) денежных средств по договору на открытие кредитной линии (в том числе клиентам - физическим лицам) в указанном договоре должен быть указан максимальный размер кредитной линии по предоставлению кредитов".
В составе договора об открытии кредитной линии должен быть подписан график (сроки и суммы) выдач денежных средств предприятию, а также график погашения предприятием своей задолженности по основному долгу и процентов (сроки и суммы). Во внебалансовом учете показывается уменьшение лимита выдачи на сумму каждого транша по счету 91302 проводкой:
Дт 91302 "Неиспользованные кредитные линии по предоставлению кредитов"
Кт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи".
При нескольких последующих траншах (предоставлении клиенту-заемщику части кредита) общая сумма списаний со счета 91302 не может превысить сумму первоначального зачисления, то есть лимита выдачи открытой кредитной линии. Более того, при выдаче предприятию согласно графику последнего транша счет 91302 закрывается.
Если предприятие не выбрало со счета 91302 часть предназначенных для него денежных средств (или всю сумму лимита выдачи), то есть по каким-либо причинам отказалось от их получения в согласованные графиком сроки, то на сумму неиспользованного лимита создается резерв в соответствии с требованиями Положения Банка России от 20.03.2005 N 283-П по условным кредитным обязательствам, а по окончании срока действия договора об открытии кредитной линии эта часть (или вся сумма лимита выдачи) списывается со счета 91302 той же проводкой:
Дт 91302 "Неиспользованные кредитные линии по предоставлению кредитов"
Кт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи".
Таким образом, счет 91302 закрывается при выдаче последнего транша или при окончании срока действия договора об открытии кредитной линии.
Заметим, что счет 91302 "Неиспользованные кредитные линии по предоставлению кредитов" используется только для отражения операций по кредитным линиям. Причем на каждую открытую кредитную линию на этом счете открывается отдельный лицевой счет. Для одного и того же клиента одновременно могут быть открыты несколько кредитных линий, учитываемых на разных лицевых счетах внебалансового счета 91302.
Если в кредитном договоре нет упоминания об открытии кредитной линии, то для учета такого кредита счет 91302 не используется. Более того, дополнительным соглашением к такому кредитному договору, заключенным после начала его действия, нельзя преобразовать обычный кредит в кредитную линию.
Порядок учета кредитных линий с использованием внебалансового счета 91302 впервые был введен п. 11 Письма Банка России от 30.07.1998 N 168-Т "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности ряда совершаемых кредитными организациями операций". Оно действует до сих пор, и с ним можно ознакомиться в любой справочной правовой системе. Однако в тексте документа в составе бухгалтерских проводок вместо счета 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи" (активный) использован счет 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи" (пассивный).
Счет 91302 пассивный. Поэтому для корреспонденции с ним может использоваться лишь активный счет, то есть счет 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи" (активный).
Дело в том, что в соответствии с п. 1.1.3.2 Указания Банка России от 25.12.2000 N 881-У "признак счета" по счету 91302 был изменен на пассивный, то есть счет из активного превратился в пассивный, так как отражает обязательства банка предоставить кредит. Банк России до сих пор не внес соответствующих изменений в п. 11 своего Письма от 30.07.1998 N 168-Т.
В результате следует иметь в виду, что после выхода Указания Банка России от 25.12.2000 N 881-У помещенная в справочные правовые системы редакция текста Письма Банка России от 30.07.1998 N 168-Т является правильной только формально, фактически она устарела в части бухгалтерских проводок с использованием счета 99999. В настоящее время бухгалтерами банков для отражения в учете рассматриваемых операций используется Приложение к Положению Банка России от 31.08.1998 N 54-П "О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)" (далее - Приложение к Положению Банка России N 54-П).
Метод двойной записи по внебалансовым счетам был введен Банком России с 1 января 1998 г. вместо метода "приход-расход" искусственно. Внебалансовые счета не могут корреспондировать друг с другом в одной проводке. В любой проводке каждый внебалансовый счет корреспондирует лишь с искусственно созданными счетами 99998 и 99999. Такой метод двойной записи по внебалансовым счетам Банк России сохранил и в новом Положении N 302-П .
Кроме кредитов с установленным так называемым лимитом выдач, согласно Положению Банка России N 54-П применяется и другой вид кредитов - кредиты с установленным так называемым лимитом задолженности. В 2006 г. согласно Положению Банка России от 05.12.2002 N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 205-П) лимиты задолженности учитывались на лицевых счетах, открываемых на внебалансовом счете 91309 "Неиспользованные лимиты по предоставлению кредитов в виде "овердрафт" и "под лимит задолженности" (пассивный).
Но Указанием Банка России от 11.12.2006 N 1757-У в Положение N 205-П были внесены изменения, которые вступили в силу с 1 января 2007 г. Счет 91309 получил новое название: "Неиспользованные лимиты по предоставлению средств в виде "овердрафт" и "под лимит задолженности" (пассивный). Соответствующие изменения внесены в характеристику этого счета. Теперь в названии счета и его характеристике слово "кредиты" отсутствует, но косвенно видно, что на этом счете должны учитываться лимит по кредиту, предоставляемому в форме "овердрафт", и лимит по револьверной кредитной линии в виде лимита задолженности.
В то же время название счета 91302 в принципе не препятствовало отражению на отдельных лицевых счетах, открытых на этом счете, не только установленных лимитов выдач, но и установленных лимитов задолженности.
Как следствие этого можно отметить, что исходя из названия счета один и тот же клиент-заемщик мог бы одновременно иметь две открытые кредитные линии разного вида (с установленным лимитом выдач и с установленным лимитом задолженности) по одному и тому же счету 91302 "Неиспользованные кредитные линии по предоставлению кредитов".
В этой связи становится понятной причина, по которой в Положении N 302-П из характеристики нового счета 91316 исключено предложение: "При предоставлении (размещении) денежных средств по договору на открытие кредитной линии (в том числе клиентам - физическим лицам) в указанном договоре должен быть указан максимальный размер кредитной линии по предоставлению кредитов".
Термин "максимальный размер" относится только к кредитным линиям с установленным лимитом выдач. К другому виду кредитных линий, учитываемых на счете 91309, то есть к кредитным линиям с установленным лимитом задолженности, термин "максимальный размер" не относится. То есть такая корректировка характеристики счета 91302 могла бы быть проведена еще 1 января 2007 г.
Банк России вместо счета 91309 использует в Положении N 302-П новый счет 91317 "Неиспользованные лимиты по предоставлению средств в виде "овердрафт" и "под лимит задолженности", который будет применяться с 1 января 2008 г. На счет 91317 надо будет перенести остатки со счета 91309. Порядок отражения во внебалансовом учете операций останется прежним: по кредиту счета 91317 будут отражаться суммы неиспользованных лимитов, установленных договорами, а также суммы восстановления лимитов при погашении задолженности (одновременно с соответствующими записями по балансовым счетам) в корреспонденции со счетом 99998. По дебету счета будут проводиться уменьшение неиспользованного лимита по мере предоставления средств в его счет (одновременно с записями по балансовым счетам), а также суммы неиспользованных лимитов при прекращении дальнейшего предоставления средств в соответствии с условиями договора в корреспонденции со счетом 99999.
В то же время остался открытым вопрос об уточнении названий новых счетов 91316 и 91317. Если они различаются по трактовке Банка России только видом лимитов, то следует отразить это в названии счета 91316. Если это отличие связано с различными операциями по счетам с точки зрения их экономического содержания, то следует ждать соответствующих разъяснений Банка России.
|
обратная связь
