В бюджетных организациях на сегодняшний день используются две модели финансового управления. Первая, затратная, модель основана на детальном контроле и управлении расходами. Эта модель, известная как сметное финансирование, - "управление бюджетными ресурсами". В ней приоритет отдается контролю затрат бюджетополучателей с помощью системы целевого финансирования и контроля бюджетных ассигнований в разрезе экономической классификации расходов. Предполагается, что при полном финансировании в соответствии с бюджетной росписью результаты заложены уже при распределении бюджетных ресурсов .
Вторая модель финансирования, ориентированная на управление результатами, основана на прямой взаимосвязи "средства - результат" даже на уровне получателей бюджетных средств. По данной модели финансирования выделяются средства в рамках программно-целевого метода. Результатом в данном случае является конкретное исполнение цели, ради которой денежные средства были выделены.
Для определения эффективности деятельности учреждения недостаточно знать, что результат получен. Он есть как при первой системе финансирования, так и при второй. Важно дать оценку эффективности полученного результата. Оценка эффективности предполагает по своей сути наличие базы сравнимых экономических показателей (плановых показателей с фактическими, одного учреждения с другим и т.п.), а также регламентированной базы формирования затратности единицы продукции, работ (услуг) (рис. 1.2).
┌─────────────┐ ┌───────────────┐
│ модель │ │ │
│ затратная ├────┐ ┌────┤ модель │
│ ("управление├──┐ │ ┌─ ─┐ │ ┌──┤ "средства - │
│ бюджетными │ │ │ │ результативность │ │ │ │ результат" │
│ ресурсами") │ │ │ │ и эффективность │ │ │ │ │
└─────────────┘ │ │ │ по степени обобщения │ │ │ └───────────────┘
│ │ └─ ─┘ │ │
┌─────────────┐ │ │ │ │ ┌───────────────┐
│ │/└┘ │ │ └┘│ от каждого │
│ заложена │┌──┘ └──┐/│ получателя │
│ на уровне │ │ бюджетных │
│ отрасли │ │ средств │
│ как системы ├────┐ ┌────┤ как единицы │
│ ├──┐ │ │ ┌──┤ бюджетного │
│ │ │ │ ┌─ ─┐ │ │ │ процесса │
└─────────────┘ │ │ │сравнимость показателей, │ │ │ └───────────────┘
│ │ │ расчет стоимости │ │ │
│ │ │ единицы продукции, │ │ │ ┌───────────────┐
│ │ │ работ, услуг │ │ │ │ отсутствие │
│ │ └─ ─┘ │ │ │ базы данных │
┌─────────────┐ │ │ │ │ │ для создания │
│ │/└┘ │ │ └┘│ сравнимых │
│ │┌──┘ └──┐/│ показателей │
│ │ └──────┬──┬─────┘
│ большая │ │ │
│ степень │ ─┘ └─
│ обобщенности│ /
│ и │ /
│усредненности│ ┌─ ─┐ /
│ │/└───────┐┌┐│ │┌┐┌─────────┘┌──────────────────┐
│ │ затраты ││││ управление ││││результаты │ отсутствие │
│ │┌───────┘└┘│ │└┘└─────────┐/│регламентированной│
└─────────────┘ └─ ─┘ │ базы формирования│
│ затратности │
│единицы продукции,│
│ работ (услуг) │
└──────────────────┘
Рис. 1.2. Системы финансирования с точки зрения управления
На сегодняшний день экономической базы формирования сравнимых показателей нет, существует лишь укрупненная база формирования затрат учреждения, основанная на принципе совокупного покрытия затрат.
Для решения подобных задач необходимо создание управленческого учета в системе данных бухгалтерского учета учреждений бюджетной сферы как на уровне получателей государственных средств, так и на уровне федерального агентства по образованию.
Управленческий учет - это не что иное, как система информационной поддержки управления.
Система управленческого учета определяет:
- объекты финансового учета, их подчинение в системе управленческого учета;
- структуру пользователей информации (уровни, объем получаемых данных, периодичность);
- общую структуру данных, предполагаемых к сбору в разрабатываемой системе управленческого учета;
- требования к набору ключевых показателей, предполагаемых для использования оценки деятельности учреждения;
- ключевые показатели для оценки эффективности и мониторинга финансово-хозяйственной деятельности каждого объекта управленческого учета;
- формы и сроки представления управленческой отчетности, удовлетворяющей требованиям различных пользователей (руководство учреждения, учредители и т.п.);
- методику анализа финансово-хозяйственной деятельности;
- схему и процедуры принятия бюджетов на следующий период.
Система управленческого учета в наибольшей степени выполнит свои задачи, если будет основана на данных бухгалтерского учета и отчетности. К сожалению, на сегодняшний день эта задача осложнена слишком узким кругом показателей бухгалтерской отчетности (таблица 1).
Для принятия управленческих решений любого уровня необходимо расширение спектра экономической информации как в количественном, так и в качественном направлении.
Суть управленческого учета для управления результатами деятельности учреждения заключается в принятии обоснованных решений. В этой связи решения на основе бухгалтерских данных придадут им более весомую значимость. Для обеспечения эффективности управленческих решений важно иметь необходимую информацию в ходе предварительного и текущего контроля для наиболее раннего диагностирования негативных тенденций.
Таблица 1. Проблемы, решаемые системой управленческого учета
┌────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┐
│ Проблема │ Решение │
├────────────────────────────────────┼────────────────────────────────────┤
│- Отчетные данные основаны │- Расширить спектр экономической │
│на данных бухгалтерского учета, │информации, основанной на данных │
│остальные данные собираются │бухгалтерского учета │
│аналитически и проверка │ │
│их подлинности требует значительной │ │
│трудоемкости │ │
│ │ │
│- Доходы и расходы учитываются │- Совокупное покрытие затрат │
│по принципу совокупного покрытия │не позволяет определить │
│затрат (за исключением хозрасчетной │себестоимость на одного студента, │
│деятельности по налоговому учету) │данные абстрагированы │
│ │ │
│- Детализация расходов в разрезе │- Показатели КОСГУ не дают │
│КОСГУ дает возможность проводить │конкретной и сравнимой │
│анализ по целевому использованию │характеристики по направлениям │
│средств и не более │расхода, нельзя однозначно в разрезе│
│ │КОСГУ сравнить деятельность │
│ │учреждений (если провести ремонт │
│ │своими силами, то статьи 211, 213, │
│ │340; проведение ремонта │
│ │по договору - то статьи 225, 226) │
│ │ │
│- Финансирование по укрупненным │- Оценивать эффективность │
│статьям осуществляется без оценки │деятельности учреждения, основанной │
│деятельности учреждения │на принципах экономичности, │
│ │результативности, продуктивности, │
│ │оценки последовательности стратегии │
│ │ │
│- Для перехода от "управления │- Расширить перечень показателей │
│бюджетными ресурсами" к "управлению │бухгалтерской учетной информации - │
│результатами" возникает острая │создать систему управленческого │
│потребность проведения │учета │
│предварительного, текущего │ │
│и последующего анализа и аудита, │ │
│прогнозирования результатов │ │
└────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┘
Но существующая система сбора затрат не отвечает перечисленным потребностям, так как ранее система экономической классификации расходов (ЭКР), а с 2008 г. КОСГУ (классификация операций сектора государственного управления) - единственный разрез сбора затрат - регламентирует неоднозначность использования средств по одному и тому же направлению: если, например, провести ремонт своими силами, то средства будут отражены по статьям 211, 213, 340; проведение ремонта по договору с организацией - по статьям 225, 226. Таким образом, появилась необходимость расширения перечня официальных бухгалтерских данных с одновременным сохранением самостоятельности принятия решений для использования их в управлении.
Представляется целесообразным регламентировать затратную модель с помощью метода "директ-костинг" (рис. 1.3).
┌───────────────────────────────────────┐
│ Расходы образовательного учреждения │
│ в системе "директ-костинг" │
└──┬───────────────┬─────────────────┬──┘
│ │ │
│/ │/ │/
┌───────────────────┴─┐┌────────────┴─────────────┐┌──┴───────────────────┐
│Переменные расходы ││Условно-переменные расходы││Постоянные расходы │
│ ││ ││ │
│- зависят от ││- зависят от контингента ││- не зависят от │
│контингента студентов││студентов ││контингента студентов │
│- являются прямыми ││- являются косвенными ││- являются косвенными │
│затратами учебного ││затратами учебного ││затратами учебного │
│процесса ││процесса ││процесса или вообще │
│ ││ ││не относятся │
│ ││ ││к учебному процессу │
└──────────┬──────────┘└────────────┬─────────────┘└──────────────────────┘
│/ │/
┌───┴────────────────────────┴────┐
│ База данных для исчисления │
│затратности на одну специальность│
└─────────────────────────────────┘
Рис. 1. 3 Расходы образовательного учреждения в системе "директ-костинг"
Для этого переменные расходы собираются в расходы, непосредственно относящиеся к учебному процессу, - это покафедральные расходы в разрезе видов обучения на зарплату, расходы на ЕСН, выплаты на приобретение литературы преподавателям, материально-техническое обеспечение учебного процесса, расходы на обеспечение практики, выплату стипендий, покафедральные расходы в разрезе видов обучения на переподготовку и повышение квалификации педагогических кадров, доплаты преподавателям за звания и поощрительного и стимулирующего характера, зарплата учебно-вспомогательного персонала (УВП), затраты на аренду основных средств, зданий для ведения занятий, кафедральные культурно-массовые мероприятия, информационное обеспечение компьютерных программ для учебного процесса, канцтовары для учебного процесса, оплату услуг Интернета для учебного процесса, приобретение дипломов и прочих бланков строгой отчетности, доплаты преподавателям за кураторство, амортизацию оборудования и др.
К постоянным расходам следует отнести расходы, косвенно влияющие на учебный процесс (содержание административно-управленческого (АУП) и прочего персонала, включая расходы на их оплату труда, премии и ЕСН, оплата услуг связи, командировочных расходов АУП, транспортных расходов, коммунальных услуг, канцтоваров, нотариальных действий, комиссионного обслуживания в банках, культурно-массовых мероприятий учреждения, методической и нормативной литературы, ремонта и текущего содержания зданий и сооружений, содержания исторически важных памятников архитектуры, аренды зданий и оборудования, амортизации всех зданий, сооружений и прочих основных средств, информационного обеспечения компьютерных программ для АУП и др.).
Таким образом, переменные расходы - прямые расходы обеспечения учебного процесса. В таблице N 2 приведена детализация расходов на переменные и условно-переменные в зависимости от степени укрупненности произведенных расходов в расчете на одного студента.
Таблица 1.2. Состав переменных и условно-переменных расходов
Переменные расходы Условно-переменные расходы
метод
распределения состав состав метод
распределения
по прямой
принадлежности
к специальности зарплата кафедральная и учебно-
вспомогательного персонала, расходы
на ЕСН (в зависимости от степени
укрупнения) согласно удельным
весам часовой
нагрузки к часам
учебного плана
по принадлежности
к кафедре компенсация
на приобретение
литературы компенсация
на приобретение
литературы
(преподавателей
общеобразовательных
дисциплин) согласно удельным
весам часовой
нагрузки к часам
учебного плана
по принадлежности
к кафедре материально-
техническое
обеспечение
учебного процесса
(кроме основных
средств)
по принадлежности
к кафедре расходы
на обеспечение
практики
по принадлежности
к кафедре выплата стипендий
по принадлежности
к кафедре расходы
на повышение
квалификации
кадров
по принадлежности
к кафедре аренда основных средств для учебного
процесса согласно удельным
весам часовой
нагрузки к общему
кол-ву часов в
арендуемом здании
по принадлежности
к кафедре мероприятия
кафедры, влияющие
на подготовку
студентов
(конференции,
олимпиады и т.п.) мероприятия
учреждения,
влияющие на
подготовку
студентов
(конференции,
олимпиады и т.п.) согласно
удельным весам
студентов
по специальностям
к общему
контингенту
по принадлежности
к кафедре информационное обеспечение согласно удельным
весам часовой
нагрузки к часам
учебного плана
по принадлежности
к кафедре приобретение
бланков строгой
отчетности
по принадлежности
к кафедре доплата
за кураторство,
за кабинет
по принадлежности
к кафедре пополнение библиотечного фонда
и периодических изданий
(в зависимости от степени укрупнения
данных) согласно удельным
весам студентов
по специальностям
к общему
контингенту |
обратная связь
