Понятие дебиторской и кредиторской задолженности

1.1.  Понятие дебиторской и кредиторской  задолженности


Дебиторская задолженность - сумма долгов, причитающихся предприятию, от юридических или физических лиц в итоге хозяйственных взаимоотношений с ними. Обычно долги образуются от продаж в кредит. В бухгалтерском учете под дебиторской задолженностью, как правило, понимаются имущественные права, представляющие собой один из объектов гражданских прав.
Согласно ст. 128 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ):
"К объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага".
Следовательно, право на получение дебиторской задолженности является имущественным правом, а сама дебиторская задолженность является частью имущества организации.
Заметим, что сегодня практически ни один субъект хозяйственной деятельности не существует без дебиторской задолженности, так как ее образование и существование объясняется простыми объективными причинами:
- для организации-должника - это возможность использования дополнительных, причем бесплатных, оборотных средств;
- для организации-кредитора - это расширение рынка сбыта товаров, работ, услуг.
К образованию дебиторской задолженности ведет наличие договорных отношений между контрагентами, когда момент перехода права собственности на товары (работы, услуги) и их оплата не совпадают по времени.
Средства, составляющие дебиторскую задолженность организации, отвлекаются из участия в хозяйственном обороте, что, конечно же, не является плюсом для финансового состояния организации. Рост дебиторской задолженности может привести к финансовому краху хозяйствующего субъекта, поэтому бухгалтерская служба организации должна организовать надлежащий контроль над состоянием дебиторской задолженности, что позволит обеспечить своевременное взыскание средств, составляющих дебиторскую задолженность.
Условием обеспечения финансовой устойчивости организации является превышение суммы дебиторской задолженности над суммой кредиторской задолженности. Дебиторская задолженность представляет собой имущественные требования организации к юридическим и физическим лицам, которые являются ее должниками. Дебиторскую задолженность можно рассматривать в трех смыслах: во-первых, как средство погашения кредиторской задолженности, во-вторых, как часть продукции, проданной покупателям, но еще не оплаченной и, в-третьих, как один из элементов оборотных активов, финансируемых за счет собственных либо заемных средств.
Оборотный капитал компании слагается из следующих составляющих:
- денежных средств;
- дебиторской задолженности;
- материально-производственных запасов;
- незавершенного производства;
- расходов будущих периодов.
Следовательно, дебиторская задолженность - это часть оборотного капитала организации.
По характеру образования дебиторская задолженность делится на нормальную и неоправданную.
К нормальной задолженности предприятия относится та, которая обусловлена ходом выполнения производственной программы предприятия, а также действующими формами расчетов (задолженность по предъявленным претензиям, задолженность за подотчетными лицами, за товары отгруженные, срок оплаты которых не наступил).
Более подробно классификация дебиторской задолженности представлена на рисунке 1.

































Рис. 1 Классификация дебиторской задолженности
Как мы уже отметили, дебиторская задолженность может возникнуть вследствие невыполнения договорных обязательств, излишне уплаченных налогов, взысканных сборов, пеней, выданных денежных сумм под отчет.
Дебиторскую задолженность условно можно подразделить на нормальную и просроченную дебиторскую задолженность.
Задолженность за отгруженные товары, работы, услуги, срок оплаты которых не наступил, но право собственности уже перешло к покупателю; либо поставщику (подрядчику, исполнителю) перечислен аванс за поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) - это нормальная дебиторская задолженность.
Задолженность за товары, работы, услуги, не оплаченные в установленный договором срок, представляет собой просроченную дебиторскую задолженность.
Просроченная дебиторская задолженность, в свою очередь, может быть сомнительной и безнадежной.
В соответствии с п. 1 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ):
"сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией".
По истечении срока исковой давности сомнительная дебиторская задолженность переходит в категорию безнадежной задолженности (нереальной ко взысканию).
Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ:
"безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации".
Дебиторская задолженность, нереальная ко взысканию, может образоваться вследствие:
- ликвидации должника;
- банкротства должника;
- истечения срока исковой давности без подтверждения задолженности со стороны должника;
- наличия денежных средств на счетах в "проблемном" банке. Здесь возможны два варианта:
- во-первых, если после вынесения арбитражным судом постановления о ликвидации банка денежных средств для погашения дебиторской задолженности не хватает, то такая дебиторская задолженность признается нереальной ко взысканию и соответственно подлежит списанию на финансовые результаты;
- во-вторых, если вместо ликвидации банка предусматривается его реструктуризация, то организация может создать резерв по сомнительным долгам и ждать восстановления банком платежеспособности;
- невозможности взыскания судебным приставом-исполнителем по решению суда суммы долга (например, имущество организации находится на праве оперативного управления).
В зависимости от предполагаемых сроков погашения дебиторская задолженность подразделяется на:
- краткосрочную (погашение которой ожидается в течение года после отчетной даты);
- долгосрочную (погашение которой ожидается не ранее чем через год после отчетной даты).
Следует отметить, что в отношении просроченной дебиторской задолженности целесообразно использовать отсрочку (рассрочку) платежа, производить расчеты акциями, векселями, применять бартер.
При предоставлении отсрочки (рассрочки) платежа необходимо учитывать платежеспособность и деловую репутацию контрагента.
 Определение кредиторской задолженности можно найти в документе - Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике РФ (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России) .
Экономическая сущность кредиторской задолженности состоит в том, что это не только часть имущества организации, как правило, денежные средства, но и товарно-материальные ценности, например в обязательствах по товарному кредиту. Как правовая категория кредиторская задолженность - особая часть имущества организации, являющаяся предметом обязательных правоотношений между организацией и ее кредиторами. Организация владеет и пользуется кредиторской задолженностью, но она обязана вернуть или выплатить данную часть имущества кредиторам, которые имеют права требования на нее. Данная часть имущества суть долги организации, чужое имущество, чужие денежные средства, находящиеся во владении организации-должника. Таким образом, кредиторская задолженность имеет двойственную юридическую природу: как часть имущества она принадлежит организации на праве владения или даже праве собственности относительно полученных заимообразно денег или вещей, определенных родовыми признаками; как объект обязательственных правоотношений - это долги организации перед кредиторами, то есть лицами, управомоченными на истребование или взыскание от организации указанной части имущества.
Кредиторская задолженность – один из заёмных источников покрытия оборотных активов, как правило, значительный по сумме. Таким образом, чем быстрее оборачивается кредиторская задолженность, то есть чем чаще поступают платежи от дебиторов, тем меньше балансовые остатки дебиторской задолженности на каждую дату, и наоборот. Соответственно, точно такая же связь имеет место между скоростью оборота кредиторской задолженности и ее балансовыми остатками.
Кредиторская задолженность - существующее на отчетную дату обязательство организации, которое является следствием прошлых событий ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку ресурсов организации, которые должны были принести ей экономические выгоды. Кредиторская задолженность может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота.
Отсюда следует, что кредиторской может быть любая задолженность организации перед физическими и юридическими лицами (по авансам, полученным в счет будущих поставок товаров, оплате труда, штрафам и пеням, налогам, оплате приобретенных товаров, работ, услуг и т.д.). Кредиторская задолженность представляет собой вид обязательств, характеризующих сумму долгов, причитающихся к уплате в пользу других лиц.
Кредиторская задолженность представляет собой вид обязательств, характеризующих сумму долгов, причитающихся к уплате в пользу других лиц.
Кредиторская задолженность - задолженность организации другим организациям, индивидуальным предпринимателям, физическим лицам, в том числе собственным работникам, образовавшаяся при расчетах за приобретаемые материально-производственные запасы, работы и услуги, при расчетах с бюджетом, а также при расчетах по оплате труда.
Наиболее распространенный вид кредиторской задолженности - задолженность перед поставщиками и подрядчиками за поставленные МПЗ, оказанные услуги и не оплаченные в срок работы.
Кредиторская задолженность может быть прекращена исполнением обязательства (в том числе зачетом), а также списана как невостребованная.
В составе кредиторской задолженности выделяется задолженность организации:
- перед поставщиками и подрядчиками (остатки по состоянию на отчетную дату по кредиту счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами");
- перед персоналом организации (остаток по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда");
- перед бюджетом (остаток по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам");
- перед государственными внебюджетными фондами (кредитовый остаток по счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению");
- по полученным займам и кредитам (остатки по кредиту счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам");
- перед прочими кредиторами (кредитовые остатки по счетам: 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" и др.).
Кредиторская задолженность отражается в бухгалтерском балансе по строке 620 "Кредиторская задолженность". По этой строке при составлении годовой отчетности показывают общую сумму кредиторской задолженности организации, не погашенную по состоянию на 31 декабря отчетного года. В зависимости от того, перед кем возникает кредиторская задолженность, она подразделяется на следующие виды:
- перед контрагентами (кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками");
- перед персоналом организации (кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда");
- перед бюджетом (кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам");
- перед государственными внебюджетными фондами (кредит 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению");
- перед прочими кредиторами (кредит 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами").
Согласно гражданскому законодательству кредиторская задолженность является следствием того, что у одного контрагента (должника) есть невыполненные обязательства перед другим (кредитором), которые всегда имеют денежное выражение.
Кредиторская задолженность возникает, когда имеет место разрыв между временем платежа и моментом перехода права собственности на товар, между оплатой и оказанием услуг, между предъявлением платежных документов к оплате и временем их фактической оплаты.
Таким образом, кредиторская задолженность возникает при переходе права собственности на товары, приемке результатов работ, оказании услуг (до их фактической оплаты).
Дальнейшая судьба кредиторской задолженности может развиваться по двум направлениям:
1) прекращение исполнением обязательства (в том числе зачетом);
2) списание кредиторской задолженности как невостребованной.
Чуть позже мы рассмотрим оба случая подробнее.
Кредиторская задолженность может быть прекращена исполнением обязательства. Обязательство может исполнить не только сам должник, но и третье лицо по его поручению. Рассмотрим на примере ситуацию, когда задолженность погашается самим должником.
 Обратим внимание на необходимость отождествления кредиторской задолженности и выручки. В п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" перечисляются условия, которые должны быть соблюдены для признания выручки: из конкретного договора (или подтвержденное иным образом) вытекает право организации на получение этой выручки; ее сумма может быть определена; имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации; право собственности на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана); расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены .
Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается не выручка, а кредиторская задолженность. Так, если предприятие общепита в счет проведения банкета получило аванс, в бухгалтерском учете он признается как кредиторская задолженность до той поры, пока не будет выполнено обязательство по проведению банкета. Кредиторская задолженность возникает и при покупке товаров, приемке результатов работ, оказании услуг (до их фактической оплаты).
В бухгалтерском учете она отражается согласно Плану счетов  по кредиту счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и дебету счетов 41, 10. Кредиторская задолженность прекращается в том случае, если она исполнена самим должником или третьими лицами, если она осталась невостребованной - она списывается.
Если кредиторская задолженность не погашена организацией-должником и не востребована заимодавцем, то по истечении срока исковой давности она подлежит списанию. Так, в целях налогового учета просроченная "кредиторка" признается внереализационным доходом (п. 18 ст. 250 НК РФ): доход в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям. Данное утверждение подтверждается арбитражной практикой, в частности Постановлением ФАС ВВО от 16.01.2008 N А79-8009/2006. А несвоевременное списание кредиторской задолженности может привести к санкциям. Что можно понимать под другими основаниями, мы рассмотрим чуть позже.
Обязательность списания кредиторской задолженности в бухгалтерском учете закреплена в п. 32 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, согласно которому бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также финансовых результатах ее деятельности.
Начнем разговор о сроке исковой давности с общих положений. В соответствии с гражданским законодательством общий срок исковой давности - три года (ст. 196 ГК РФ). Для отдельных видов требований законом могут быть установлены специальные сроки исковой давности: сокращенные или более длительные по сравнению с общим (они устанавливаются, если не предусмотрены договором).
Чтобы понять, истек срок или нет, нужно четко представлять, с какого момента он начинает течь. В ст. 200 ГК РФ момент течения срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. В том случае, когда в договоре срок исполнения определен, течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения. По обязательствам с неопределенным сроком исполнения либо определенным моментом востребования течение исковой давности начинается тогда, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока.
Перед бухгалтером возникает вопрос не только в отношении того, истек срок исковой давности обязательства или нет. В соответствии со ст. 203 ГК РФ он может прерываться, а после перерыва, соответственно, течь заново, в случае совершения организацией любых действий, свидетельствующих о признании долга. Более конкретно об этих действиях говорится в Постановлении Пленума ВС РФ от 12.11.2001 N 15, Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности". В документе (п. 20) перечислены действия, которые могут свидетельствовать о признании долга должником в целях перерыва течения срока исковой давности:
- признание претензии;
- частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и/или сумм санкций;
- частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований;
- уплата процентов по основному долгу;
- изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа);
- акцепт инкассового поручения.