Постановка управленческого учета - сложная задача, которая часто происходит в рамках реорганизации всей компании. Максимальная полезность информации системы управленческого учета зависит от многих факторов. В частности, от того, грамотно ли выделены и учтены цели предприятия и стратегии их достижения при разработке системы управленческого учета, правильно ли выбраны центры финансовой ответственности, соответствует ли технология бизнес-процессов задачам компании и планируемой системе управленческого учета, целесообразна ли система распределения накладных расходов, как налажены горизонтальные связи и распределена система ответственности по сбору информации и составлению бюджетов, какая система мотивации персонала принята в компании и др. Однако результаты, полученные от внедрения эффективной системы управленческого учета, позволяют достичь главной цели - повысить качество управления компанией .
Финансовыми директорами строительных компаний чаще всего становятся специалисты, уже имеющие опыт работы в этой отрасли, - бывшие главные бухгалтеры или директора по развитию. Но в последнее время, ввиду того что в отрасли не хватает квалифицированных кадров, финансовое управление крупной строительной компании нередко возглавляет профессионал из другой отрасли, которому приходится сталкиваться с абсолютно новыми для него проблемами.
Так, финансовые директора, переходящие в строительные компании из других отраслей, часто сталкиваются с непривычным способом ведения бизнеса, который характеризуется следующими особенностями:
высокая степень государственного регулирования отрасли; например, процесс получения разрешений на строительство зданий в столице может происходить в течение нескольких лет, а расходы на получение такого разрешения непредсказуемы;
продолжительность инвестиционного цикла; от момента начала строительства здания до подписания акта госкомиссии по его приемке может пройти до 10 лет;
уникальность строительных проектов; несмотря на наличие так называемых типовых проектов зданий и сооружений, каждый проект должен разрабатываться индивидуально, в том числе с учетом геофизических особенностей места строительства;
необходимость составления проектно-сметной документации для каждого строительного проекта; от грамотно составленной сметы на этапе проектирования в конечном итоге зависит финансовый результат проекта;
организационная структура; большинство крупных российских строительных компаний представляют собой вертикально и горизонтально интегрированные структуры, состоящие из инвестиционной компании, генподрядной организации, проектного бюро, а также некоторых производств (например бетонного); функции управления холдингом (планирование, координация, стратегический контроль) обычно выполняет управляющая компания (часто она также играет роль инвестора в проектах строительства);
консервативность персонала; многие крупные российские строительные компании были (а иногда и до сих пор являются) предприятиями с преимущественно государственным капиталом и консервативными управляющими, что значительно затрудняет внедрение новых методик управления и поддерживающих их информационных систем;
низкая квалификация персонала; попытки внедрить различные управленческие технологии, например бюджетирование, могут закончиться неудачей из-за отсутствия у начальника стройки (владельца бюджета) понимания назначения и сути бюджетирования, а также из-за невозможности вследствие этого использовать составленный им бюджет для принятия управленческих решений.
Перечисленные особенности повышают риски при реализации строительных проектов. Снизить эти риски можно путем создания эффективной системы управления внутри компании, в частности внедрения системы управленческого учета.
Учет и планирование расходов на производстве реализовать относительно просто. В строительстве же много непредсказуемых платежей, учесть которые в полном объеме крайне сложно. Они связаны как с согласованием проектов, так и с конкретным местом строительства. Например, при проведении земляных работ могут обнаружиться подземные пустоты, не замеченные геологами на этапе предварительного обследования, которые нужно срочно заполнять бетоном. Подобные факторы существенно увеличивают стоимость проекта.
Актуальность своевременного финансирования проекта проявляется в строительстве, как ни в одной другой отрасли. Возможно, именно этим объясняется то, что строительные компании зачастую используют два графика строительного проекта - строительства и финансирования. Сначала составляется график финансирования проекта и уже под него "подгоняют" график строительства, что в общем не вполне обоснованно, так как существуют технологические нормы строительства, с учетом которых и следует формировать график финансирования. Чтобы такая схема работала, в договоре с подрядной организацией необходимо фиксировать жесткие санкции как для строителей за срыв сроков, так и для заказчика за срыв финансирования. Пени за день просрочки могут доходить до 1,5% стоимости проекта, общая сумма пеней - до 30%, что на порядок выше общепринятых санкций.
В строительстве большую роль играют сроки официального завершения проекта. Каждый построенный дом сдается государственной комиссии, которая подписывает соответствующий акт. С одной стороны, чем раньше будет подписан этот акт, тем лучше, так как этот вопрос часто является принципиальным для покупателей квартир. С другой стороны, все доработки, которые строительная компания делает после подписания такого акта, не могут быть отнесены на себестоимость строительства и производятся из чистой прибыли. Поэтому момент такого подписания необходимо выбирать правильно.
В настоящее время система планирования (или ее отдельные элементы в том или ином виде) функционирует в 51% строительных компаний. Еще 25% компаний предполагают внедрить бюджетное управление в обозримом будущем. И только 24% компаний широко используют бюджетирование в повседневной работе. Отметим, что само понятие "бюджетирование" для строителей весьма расплывчато. Полноценное бюджетное управление, т.е. ситуация, когда бюджеты и результаты их исполнения являются основой для принятия управленческих решений, имеет место не более чем в 10% компаний; 47% компаний вообще не используют бюджеты для принятия управленческих решений; 45% компаний планируют только движение денежных средств, упуская из виду начисленные доходы и расходы по конкретному проекту, а также такие показатели, как маржинальная прибыль, рентабельность, оборачиваемость и т.п. Это приводит к появлению неожиданных "дыр" в бюджетах и необходимости "незапланированного" поиска больших объемов средств для продолжения реализации проектов.
Ограниченное использование механизмов бюджетного управления ведет к тому, что в подавляющем большинстве строительных компаний (62%) управленческие решения принимаются на основе интуиции и данных предыдущих периодов, и только 38% компаний применяют анализ исполнения бюджетов.
Однако, даже если строительная компания и применяет в своей работе элементы управленческого учета (бюджетирование, директ-костинг и т.д.), это еще не означает высокой эффективности управления ее финансами. Это связано с традиционно низким качеством планирования в российских строительных компаниях. Причины такого положения кроются в недостаточно высокой культуре планирования у менеджеров, серьезных разногласиях между менеджерами, руководящими процессом строительства, и административно-управленческим персоналом, в наличии большого количества непредсказуемых платежей на различные согласования. Расхождения между первоначальным планом и фактическими данными о его исполнении могут достигать 30%. Несмотря на то что потребность в привлеченном капитале растет, из-за низких стандартов планирования и управления в отрасли деньги в виде кредитов поступают в нее медленно, в то время как предприятиям розничной торговли, пищевой промышленности, транспорта таких кредитов выдается довольно много.
Процесс бюджетирования в строительных организациях включает:
- постановку целей на планируемый период, поиск альтернативных вариантов достижения поставленных целей, прогнозирование, разработка нормативов, выбор оптимального из альтернативных вариантов;
- организацию выполнения утвержденных бюджетов;
- контроль и регулирование, позволяющие сопоставить фактически достигнутые и плановые результаты, провести комплексный анализ отклонений и принять меры по пересмотру бюджетов или нормативов, устранить отклонения или откорректировать цели.
Процесс бюджетирования, рассматривается как технология составления согласованного по всем структурным подразделениям или программам развития организации, основанного на прогнозах изменения внешних и внутренних факторов, влияющих на деятельность организации, расчетах финансовых и нефинансовых показателей деятельности, а также механизмах оперативного учета и контроля, которые позволяют установить отклонения и обеспечивают руководителей своевременной информацией, помогающей в решении возникающих проблем.
На рис. 1 представлена схема, отражающая методологию процесса бюджетирования применение, которой на практике позволит установить взаимосвязи происходящих в организации бизнес-процессов с принимаемыми решениями, направленными на достижение установленных целей.
Таким образом, бюджетирование представляет комплексную процедуру, увязывающую различные аспекты деятельности организации, соизмеряя имеющие ресурсы, необходимые для выполнения установленных программ, координируя отдельные бизнес-процессы таким образом, чтобы все структурные подразделения организации согласованно работали для достижения стратегических целей.
При организации бюджетирования следует разрабатывать натурально-стоимостной (операционный) и финансовый подбюджеты, что обеспечит оперативную обработку «индикативных» сигналов текущей производственной деятельности хозяйствующего субъекта, с целью получения информации о результатах текущего исполнения бюджетов для их оценки и анализа возникающих отклонений и позволит менеджерам более оперативно принимать управленческие решения.
Для совершенствования процесса бюджетирования полезно стандартизировать и унифицировать формы представления плановых и отчетных данных. Обязательным условием является соблюдение единой учетной политики всеми подразделениями организации, а также обязательное соблюдение временного и конструкционного регламента бюджетов, стандарта «сопоставимости» финансовой отчетности.
Бюджетирование должно рассматриваться в комплексе с единой лимитной политикой организации. Решение об уровне (лимитах) бюджетных расходов согласовывается со стратегией и целями развития организации. Лимитная политика обычно осуществляется посредством установления жестких лимитов в абсолютных показателях.
Контроль за исполнением бюджета и корректировка должны осуществляться еженедельно. Оптимален скользящий вариант разработки и исполнения бюджета.
Для управления бюджетными процедурами необходимо выделить субъектов бюджетирования и определить их основные функции (табл. 1).
После определения функций субъектов бюджетирования необходимо формализовать процедуры планирования. Для этого специальным распоряжением руководства организации утверждаются форматы плановых и отчетных документов, а также процедуры их разработки и утверждения. Это способствует как повышению дисциплинированности специалистов, вовлеченных в процесс бюджетирования, так и общей эффективности информационного обмена в рамках системы бюджетирования.
Процесс бюджетирования и его результаты целесообразно формализовать в виде следующих документов:
«Регламент формирования, корректировки и контроля исполнения «Основного бюджета», в котором дается подробное описание схемы взаимодействия подразделений на всех этапах бюджетирования, указывается состав и сроки предоставления информации, определяются функции должностных лиц, ответственных за бюджетирование;
Таблица 1 - Основные функции субъектов бюджетирования
Наименование субъектов Выполняемые функции
Руководство организации Определение целей
Утверждение бюджетов
Общий контроль исполнения
Принятие решений по результатам исполнения
Планово-финансовый отдел (комитет по бюджету) Проверка регламента заполнения и оформления бюджетов структурными подразделениями
Анализ бюджетов структурных подразделений, вспомогательных бюджетов и сметы с целью определения возможности и целесообразности их выполнения
Внесение уточнений в бюджеты структурных подразделений, вспомогательные бюджеты и сметы для достижения установленных целей
Формирование подбюджетов организации
Формирование проекта основного бюджета организации;
Организация и проведение обсуждений основного бюджета с целью согласования интересов всех участников
Доработка и повторное согласование бюджета в случае не утверждения проекта
Получение и анализ отчетов об исполнении бюджетов подразделений, вспомогательных бюджетов и смет с целью выявления фактов и причин возникновения отклонений фактических значений от утвержденных
Формирование отчета об исполнении бюджета организации и аналитических записок, обосновывающих причины произошедших изменений
Контроль выполнения бюджетов структурными подразделениями и отчетов об их исполнении
Подготовка аналитических записок об отклонениях исполнения бюджетов
Финансовый директор (руководитель комитета) Руководство выполнением бюджетных процедур и координация действий подразделений
Отвечает за подготовительный процесс, стандартизацию проектных форм, сбор и сопоставление данных, проверку информации и предоставление отчетов
Представляет бюджет руководителю
Руководители структурных подразделений (члены комиссии) Обеспечение своевременного формирования и
предоставления бюджетов подразделений, вспомогательных бюджетов и смет
Подписание бюджетов подразделений, вспомогательных бюджетов и смет
Участие в работе комиссии по бюджету, представление интересов своих подразделений при обсуждении и принятии бюджетов
Обеспечение своевременного предоставления
отчетов об исполнении бюджетов подразделении, вспомогательных бюджетов и смет
Подписание отчетов об исполнении бюджетов
подразделений, вспомогательных бюджетов и смет
Сотрудники структурных подразделений Заполнение бюджетов подразделений
Подготовка отчетов об исполнении бюджетов
Методические рекомендации по составлению форм прогнозной информации и порядок заполнения всех бюджетных форм основного бюджета, включающего операционный и финансовый бюджеты.
Необходимо отметить, что инструментом оперативного учета и контроля выступает платежный календарь, который является детальной расшифровкой движения денежных средств и представляет собой сводный график - прогноз платежей и поступлений денежных средств. Этот документ обычно составляется на неделю, декаду и ежедневно контролируется. Платежный календарь позволяет заранее определить дни, когда возможны недостатки или избытки денежных средств, и принять соответствующие меры по наиболее эффективному использованию временно свободных финансовых ресурсов или восполнению их недостатка. С помощью данного документа планируется приоритетность в проведении наиболее важных и срочных платежей. При необходимости платежный календарь дополняется «Графиком проведения взаимозачетов».
Процесс бюджетирования в зависимости от организационных потребностей может выполнять различную роль, поэтому каждая организация, учитывая свои организационные характеристики, применяет различные методы и процедуры в решении поставленных задач.
Исследования показали, что успешно внедряется процесс бюджетирования в тех организациях, где создан координирующий центр (бюджетный комитет), состоящий из специалистов высокого уровня, хорошо представляющих особенности деятельности организации, умеющие мыслить в масштабах организации, выявлять проблемы и способные предлагать приемлемые варианты их решения.
Каждая строительная организация характеризуется степенью специализации, которую выбирают ее участники. При этом имеет значение, как они ее позиционируют и, что важнее всего, общаются и взаимодействуют друг с другом.
Одной из первоочередных задач структуризации бюджета является построение финансовой структуры. При этом она должна соответствовать структуре бизнеса и видам деятельности строительной организации. Так как это позволит оценивать результаты деятельности по каждому направлению, имеющему свои бюджеты, обеспечив эффективное руководство ими.
С этой целью из организационных структурных подразделений организации формируются центры финансовой ответственности (ЦФО).
Определяя виды и способы формирования финансовой структуры, в литературе встречаются разные трактовки используемых терминов.
Так, анализируя понятие «организационной структуры» Щиборщ К.В. включает в него количество и функции служб аппарата управления, в чьи обязанности входит разработка, контроль и анализ бюджета предприятия; а также совокупность структурных подразделений, являющихся объектами бюджетирования, то есть теми «центрами ответственности», которым назначается бюджетный план и которые отвечают за его выполнение [3].
Авторы Хруцкий В.Е., Сизова Т.В., Гамаюнов В.В. рассматривают иной подход и критерий выделения структурных подразделений, выбора финансовой структуры. По их мнению, финансовая структура - это набор бизнесов и (или) других сфер финансовой ответственности (за доходы и расходы, только за расходы, за определенные финансовые показатели и т.п.), распределенных между структурными подразделениями предприятия, выступающих в качестве объектов бюджетирования. В финансовой структуре выделяют центры прибыли, центры убытков, центры доходов и расходов, центры затрат и т.д., которые можно сгруппировать в три основные группы структурных подразделений - объектов бюджетирования: центры финансовой ответственности, центры финансового учета, центры затрат [2].
Такое разделение позволяет определить полномочия и идентифицировать структурные подразделения как участников бюджетного процесса, отвечающих за планирование и выполнение планируемых показателей в рамках своей компетенции.
Как показали исследования, некоторые структурные подразделения могут быть одновременно как центром планирования, центром финансовой ответственности, так и центром затрат.
Например, отдел продаж формирует прогнозный спрос, отвечает за выполнение утвержденного плана продаж и как место возникновения затрат имеет расходы, связанные с осуществлением коммерческой деятельности.
В действительности, существует еще и другие способы классификации объектов бюджетирования, несовпадающих в точности с выше представленными подходами. Поэтому, обобщая существующие подходы, можно отметить, что финансовая структура - организация центров ответственности, определяющая их подчиненность, полномочия и ответственность и предназначенная для управления деятельностью организации, разрабатываемая на основе ее организационной структуры.
Структура и порядок составления бюджетов зависит от функциональных особенностей центров ответственности. Для всех ЦФО составляются свои бюджеты, которые идентичны по структуре и отличаются друг от друга лишь количеством статей, находящихся в сфере ответственности конкретного ЦФО. При этом необходимо четко соблюдать условие ответственности каждого центра при планировании показателей деятельности и фактической реализации бюджетов. Группировка видов деятельности в рамках ЦФО не должна приводить к дублированию ответственности за затраты. Структура центров финансовой ответственности, участвующих в процессе бюджетирования, может быть представлена в следующем виде (табл. 2).
Таблица 2 - Структура центров ответственности
Центр финансовой ответственности Структурное подразделение Ответственный исполнитель (руководитель) Участок работы
(план, бюджет)
ЦП
дирекция
исполнительный
директор стройфинплан
основной бюджет организации
показатели деятельности центров ответственности
ЦЗу отдел управления строительными объектами начальник отдела производственная программа
план затрат отдела
отдел снабжения начальник отдела бюджет материальных затрат
план затрат отдела
производственно-технический отдел начальник отдела графики производства работ
план затрат отдела
сметный отдел начальник отдела сметные расчеты стоимости строительства
план затрат отдела
договорной отдел начальник отдела организация договорной работы
бюджет продаж
план затрат отдела
ЦЗн производственные участки начальники участков план производства работ
план затрат на производство
вспомогательные производства начальники производств план производства работ
план затрат на производство
К центрам прибыли (ЦП) относятся подразделения, отвечающие за формирование прибыли – дирекция, проектный отдел и т. д.
Центры затрат (ЦЗ) целесообразно разделить на: центры управленческих затрат (ЦЗу) - функциональные и вспомогательные подразделения, в которых аккумулируются ненормируемые или плохо нормируемые управленческие затраты (административно-хозяйственные подразделения, планово-экономический отдел, договорной отдел и т. п.) и центры нормативных затрат (ЦЗн), которые включают строительные участки, вспомогательные производства, выполняющие специальные виды работ согласно проектно-сметной документации и отвечающие за уровень затрат на единицу объема работ.
Бюджеты, разработанные по подразделениям, служат инструментом текущего (краткосрочного) планирования и определяют пути использования ресурсов с учетом имеющихся и ожидаемых в ближайшем будущем рыночных возможностей.
Таким образом, организация процесса бюджетирования по центрам ответственности выполняет две важнейшие функции – информационную и контрольную.С одной стороны, она играет роль своеобразной сигнальной системы, поскольку позволяет оперативно отслеживать процесс достижения центрами ответственности целевых показателей и тем самым удовлетворяет информационные потребности высшего руководства. С другой стороны, бюджеты позволяют оценивать результативность управленческой деятельности менеджеров и таким образом выполняют контрольную функцию, важность которой исключительно высока в условиях относительной самостоятельности центров ответственности и их руководителей.
Оценка деятельности руководителей на уровне каждого конкретного ЦФО должна проводиться только на основании контролируемых, на его уровне ответственности показателей, то есть показателей, на величину которых он может влиять своими действиями и решениями. Определение статей, контролируемых на уровне каждого центра, является одним из ключевых моментов организации учета по центрам ответственности. Эффективность достигается если статьи доходов и расходов закреплены за конкретным исполнителем на каком-либо уровне управления.
Автоматизированное составление и согласование заявок позволяет не только экономить время работников, руководителя, бухгалтерии, но и постоянно отслеживать состояние исполнения бюджетов, отклонения от запланированных показателей, повышает ответственность работников и кроме того напрямую связано с Бюджетом движения денежных средств, в части фактического его исполнения. |
обратная связь
