Бухгалтерский и налоговый учет на предприятии осуществляется структурным подразделение – бухгалтерией, возглавляемым главным бухгалтером, который назначается на должность руководителем предприятия. Бухгалтерский учет ведется в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. №34-Н и другими нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ.
Бухгалтерский учет ведется с применением правила двойной записи и системы счетов, предусмотренной рабочим планом счетов, разработанным на основе Плана счетов, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. №94н.
Форма ведения бухгалтерского учета – единая журнально-ордерная форма. Ведение бухгалтерского учета осуществляется автоматизированным способом с помощью программы «Парус». Инвентаризация имущества и обязательств осуществляется ежегодно 31 декабря для всех активов Компании. Амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются линейным способом и по каждому объекту амортизируемой группы.
Начисление амортизации производится:
1) по объектам основных средств, введенным в эксплуатацию до 01 января 2002года:
- для целей бухгалтерского учета используется линейный способ начисления амортизации;
- для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль сроки полезного использования определяются, как максимальные для 1-9 амортизационных групп, для 10 амортизационной группы срок установить равным 80 годам;
- по основным средствам, фактический срок использования которых больше, чем срок полезного использования указанных амортизируемых основных средств на 1 января 2002 года выделяются в отдельную амортизационную группу амортизируемого имущества в оценке по остаточной стоимости, которая подлежит включению в состав расходов в целях налогообложения равномерно в течение 7 лет, начиная с 2002 года;
2) по объектам основных средств, принятых к учету, начиная с 01 января 2002 года:
- для целей бухгалтерского учета и для определения налоговой базы по налогу на прибыль амортизация начисляется линейным способом. Сроки полезного использования для данных объектов установить следующие: для 1-9 амортизационных групп максимальные, для 10 группы срок установить равным 80 годам;
- объекты основных средств, стоимостью не более 20 000,00 рублей за единицу, а также приобретенные книги и т.п. списываются на затраты по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов и контроля за их движением в производстве или при эксплуатации учет данных объектов организуется на забалансовом счете;
по объектам нематериальных активов используется линейный способ начисления амортизации, исходя из срока их полезного использования. Если установить срок полезного использования нематериального актива невозможно, то амортизационные отчисления по объекту начисляются в течение двадцати лет.
Срок полезного использования для бухгалтерского учета и для определения налоговой базы по налогу на прибыль определяется при принятии объекта к учету. Ускоренная амортизация не применяется. Списание товарно-материальных ценностей осуществляется по методу оценки по себестоимости каждой единицы.
Выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется по мере отгрузки продукции и предъявлению покупателю (заказчику) расчетных документов. При этом при исчислении налога на прибыль на уменьшение выручки относятся только затраты, относящиеся к отгруженной продукции.
В отчетном периоде организация применяла льготу при исчислении налога на имущество согласно статье 381 п.15 Налогового кодекса РФ глава 30 «Налог на имущество организаций», согласно которой от налогообложения освобождается имущество государственных научных центров.
Суммы нераспределенной прибыли, образовавшейся в результате хозяйственной деятельности предприятия, в конце года по решению Общего собрания акционеров могут быть направлены на выплату дивидендов, на развитие социальной сферы, материальную помощь и другие выплаты.
Рассмотрим порядок учета экспортных операций в ООО «ЭСАБ».
ООО «ЭСАБ» заключила внешнеторговый контракт на поставку экспортных товаров. Условия поставки "Инкотермс-2000" CFR - морской порт в Финляндии. Условиями поставки определено, что риск случайной гибели товаров переходит к иностранному покупателю в момент перехода товаров через поручни судна в порту отгрузки в Мурманске.
Контрактная стоимость товара составляет 30000 евро. Таможенная стоимость, применяемая для расчета таможенных платежей, - 32000 евро. Себестоимость реализованных экспортных товаров составила 800000 рублей, сумма НДС, предъявленная поставщиком товаров, - 144000 рублей. Расходы по доставке товаров до склада составили 13800 рублей без учета суммы НДС.
Расходы экспортера по оплате услуг транспортной организации - морского перевозчика, осуществившего доставку товаров от российского продавца иностранному покупателю, - 63000 рублей.
Для отражения в учете выручки от продажи экспортных товаров необходимо определить момент перехода права собственности на товар. В соответствии со статьей 224 ГК РФ передачей вещи признается ее вручение приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю.
К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товаросопроводительного документа на нее.
В ООО «ЭСАБ» условия поставки CFR. Термин "Стоимость и фрахт" означает, что продавец выполнил поставку, когда товар перешел через поручни судна в порту отгрузки. Продавец обязан оплатить расходы и фрахт, необходимые для доставки товара в названный порт назначения, однако риск потери или повреждения товара, а также любые дополнительные расходы, возникающие после отгрузки товара, переходят с продавца на покупателя.
По условиям термина CFR на продавца возлагается обязанность по таможенной очистке товара для экспорта (табл. 2.3).
Таблица 2.3.
Учет экспортных операций в ООО «ЭСАБ»
Корреспонденция
счетов Сумма,
рублей Содержание операции
Дебет Кредит
41
60
800000 Принят к учету товар, подлежащий продаже
на экспорт
19 60 144000 Отражен НДС, предъявленный поставщиком товаров
60 51 13800 Оплачены расходы по доставке товаров на склад
Бухгалтерские записи на дату оформления таможенной декларации
44 76 1104 Начислен таможенный сбор в рублях (32000
евро x 0,1% x 34,50 рубля за 1 евро)
44 76 552 Начислен таможенный сбор в валюте (32000
евро x 0,05% x 34,50 рубля за 1 евро)
44 60 13800 Включены в состав расходов на продажу затраты по
доставке товаров на склад
60 51 63000 Оплачены услуги морского перевозчика
На дату перехода права собственности на товар к иностранному покупателю
62 90-1 1035000 Начислена выручка от продажи экспортных
товаров (30000 евро x 34,50 рубля за 1 евро)
90-2 41 800000 Списана покупная стоимость проданных товаров
44 60 63000 Отражены услуги морского перевозчика
90 44 78456 Списаны расходы, связанные с продажей
экспортных товаров
Бухгалтерские записи на конец отчетного периода
90 99 156544 Отражен финансовый результат от продажи
экспортных товаров (прибыль)
Бухгалтерские записи на дату получения оплаты от иностранного покупателя
52 62 1035000 Зачислена выручка от продажи экспортных
товаров
ООО «ЭСАБ» заключило контракт № 12 от 13 января 2008 г. с иностранным покупателем на поставку товара стоимостью 25 000 долл. США. Условия поставки: FCA склад производителя. Товар для перепродажи на экспорт был приобретен 20 января 2008 г. на сумму 590 000 руб., в том числе НДС 18% - 90 000 руб. Отгрузка товара была произведена непосредственно со склада продавца 24 января 2008 г. Денежные средства от покупателя получены 11 февраля 2008 г. на валютный счет в полном объеме. В процессе осуществления экспортной операции у ООО «ЭСАБ» возникли следующие расходы:
- услуги экспертизы - 7080 руб., в том числе НДС 18% - 1080 руб.,
- услуги таможенного брокера - 4720 руб., в том числе НДС 18% - 720 руб.,
- таможенные сборы составили 1000 руб. (таможенными пошлинами данный вид товара не облагается). Декларация по НДС и пакет подтверждающих документов будут представлены не позднее 20 апреля 2008 г. ИФНС будет принято решение о возмещении сумм налога на добавленную стоимость ООО «ЭСАБ» не ранее 20 июля 2008 г.
При разработке рабочего плана счетов ООО «ЭСАБ» выбрало способ ведения учета поступления и движения товара по фактической себестоимости или по плановым ценам.
Для организации раздельного учета товаров, приобретенных для экспорта, открывается отдельный субсчет к счету 41 "Товары" - субсчет "Товары экспортируемые".
1. Оприходован по покупной стоимости поступивший на основании товарной накладной товар:
дебет 41 "Товары", субсчет "Товары экспортируемые"
кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 500 000 руб.
2. Отражен НДС на основании выставленного счета-фактуры:
дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям", субсчет "НДС по приобретенным товарам на экспорт"
кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 90 000 руб.
3. Оплачен поступивший товар:
дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
кредит 51 "Расчетные счета" 590 000 руб.
На втором этапе осуществляется контроль за движением товара на экспорт, и отражаются возникающие в связи с этим расходы на продажу. При этом важно своевременно отразить отгрузку товара и выручку от продаж, так как эти факты хозяйственной деятельности, как правило, не совпадают по времени. Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете для целей налогообложения выручка от продаж должна отражаться на момент перехода права собственности. Однако при установлении этого момента часто допускают ошибки.
В международной торговле принято увязывать переход права собственности с переходом риска случайной гибели товаров от продавца к покупателю в соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов Инкотермс. То есть происходит сдача товара (продукции) перевозчику. Однако в соответствии с Гражданским кодексом РФ (ст. 458, ч. 2) сдача товара перевозчику и момент перехода права собственности совпадают только в том случае, если иное не предусмотрено договором.
Таким образом, доход в виде экспортной выручки с одновременным отражением в виде дебиторской задолженности иностранного покупателя должен быть отражен на момент перехода права собственности.
До наступления момента перехода права собственности отгруженный на экспорт товар должен находиться на балансе экспортера. Однако в бухгалтерском учете его необходимо перевести со счета 41 "Товары" на счет 45 "Товары отгруженные", субсчет "Товары, отгруженные на экспорт", иначе его фактическое местонахождение не будет соответствовать данным бухгалтерского учета. Стоимость товаров, учтенных на счете 45 "Товары отгруженные", субсчет "Товары, отгруженные на экспорт" показывает, что эти товары находятся в пути, хотя право собственности на них пока принадлежит российскому продавцу.
К расходам на продажу относятся затраты на тару, упаковку на складах готовой продукции; расходы по погрузке, разгрузке, хранению, перевалке товаров, их транспортировке, страхованию, таможенному оформлению и прочие расходы, связанные с доставкой товаров.
По внешнеторговым сделкам состав таких расходов у продавца и покупателя, а также порядок распределения между сторонами сделки определяется условиями поставки Инкотермс. Несоблюдение оговоренных в контракте терминов может привести к необоснованному завышению произведенных расходов.
Согласно данным, предоставленным ООО «ЭСАБ», экспортный контракт заключен на условиях "FCA"/"Франко перевозчик" склад продавца. Это означает, что продавец осуществляет передачу товара, прошедшего таможенную очистку, для вывоза указанному покупателем перевозчику на складе. Таким образом, в данном случае, учитывая, каким образом определен момент перехода права собственности (в момент отгрузки со склада), использование счета 45 "Товары отгруженные" не обязательно.
Выбор места передачи товара имеет значение в отношении обязательств по погрузке и разгрузке товара в этом месте. При осуществлении поставки в помещениях продавца он отвечает за погрузку товара. При осуществлении поставки в любом ином месте продавец не несет ответственности за разгрузку товара.
ООО «ЭСАБ» обязано:
- оплатить все относящиеся к товару расходы до момента его поставки;
- оплатить, если потребуется, все расходы, связанные с выполнением таможенных формальностей, оплатой всех пошлин, налогов и иных сборов, взимаемых при вывозе.
В соответствии с п. 8 "Переход рисков и расходов, связанных с товаром" Введения Инкотермс 2000 "риск потери или повреждения товара, а также обязательство нести расходы, связанные с товаром, переходит от продавца к покупателю, когда продавец выполнил свои обязательства поставки товара". Таким образом, непредвиденные расходы оплачивает сторона, на которой лежит риск случайной гибели товара.
Для учета расходов, связанных с экспортом, используют специальный субсчет к счету 44 "Расходы на продажу" - субсчет "Расходы на продажу, связанные с экспортом":
4. Начислены таможенные сборы согласно грузовой таможенной декларации:
дебет 44 "Расходы на продажу", субсчет "Расходы на продажу, связанные с экспортом"
кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" 1000 руб.
5. Начислены расходы по привлечению брокера и услуг экспертизы согласно актам:
дебет 44, субсчет "Расходы на продажу, связанные с экспортом"
кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 10 000 руб.
6. Отражен НДС за услуги на основании выставленных счетов-фактур:
дебет 19, субсчет "НДС по приобретенным товарам на экспорт"
кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 1800 руб.
Итак, по дебету субсчета 44 "Расходы на продажу, связанные с экспортом" в разрезе выполняемых контрактов будут собраны все расходы по сбыту и продаже товара.
На третьем этапе осуществляется учет расчетов с иностранными покупателями, отражается продажа, осуществляется контроль за своевременным поступлением экспортной выручки.
Учет реализации товаров, в том числе экспортируемых, ведут на основании требований, отраженных в ПБУ 9/99 "Доходы организации". Отражая выручку в бухгалтерском учете, организации исходят из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, в соответствии с которым доходы и расходы отражаются на момент их признания (совершения) независимо от факта оплаты.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерский учет финансовых результатов от продажи товаров осуществляют на счете 90 "Продажи". Для учета реализации экспортного товара рекомендуется на счете 90 "Продажи" выделить соответствующие субсчета.
Расчеты с иностранными покупателями отражаются в системе бухгалтерского учета на субсчетах к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Для контроля за своевременным поступлением экспортной выручки организуется аналитический учет, в котором за учетную единицу может быть принят счет на оплату, предъявленный иностранному покупателю. При этом необходимо обособить разные виды расчетов, в том числе расчеты с иностранными покупателями и заказчиками. Для выполнения этого условия могут использоваться следующие субсчета:
62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты с покупателями и заказчиками в рублях";
62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты с покупателями и заказчиками в валюте".
Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ - в рублях. Поэтому при осуществлении организацией операций в иностранной валюте возникает необходимость пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли по курсу ЦБ РФ для этой валюты по отношению к рублю.
Пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли осуществляется на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.
Курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы. Исключение составляет курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала организации, которая подлежит отнесению на ее добавочный капитал.
В регистрах бухгалтерского учета после перехода права собственности к покупателю, то есть на момент отгрузки, составляются записи:
7. Начислена выручка от продажи на экспорт в сумме 25 000 долл. США по курсу на дату отгрузки (24.01.2008) 25,71 руб. за 1 долл. (25 000 долл. США x 25,71 руб/долл. США = 642 762,5 руб.):
дебет 62, субсчет "Расчеты с покупателями и заказчиками в валюте"
кредит 90, субсчет "Выручка от продаж вне территории РФ"
642 762,5 руб.
8. Списывается фактическая себестоимость проданных товаров:
дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж вне территории РФ"
кредит 41, субсчет "Товары, отгруженные на экспорт" 500 000 руб.
9. На сумму коммерческих расходов, приходящихся на данный контракт:
дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж вне территории РФ"
кредит 44, субсчет "Расходы на продажу, связанные с экспортом"
11 000 руб.
10. Финансовый результат от экспортной сделки:
дебет 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж вне территории РФ"
кредит 99 "Прибыли и убытки" 131 762,5 руб.
Для осуществления расчетов по внешнеэкономическим операциям организации открывают валютные счета в порядке, предусмотренном ЦБ РФ.
Для осуществления экспортных операций должны быть открыты два валютных счета:
- транзитный валютный счет;
- текущий валютный счет.
Бухгалтерский учет осуществляется с использованием счета 52 "Валютные счета". К данному счету открывают субсчета:
52 "Валютные счета", субсчет "Текущий валютный счет" - применяется для учета движения иностранной валюты по текущим операциям;
52 "Валютные счета", субсчет "Транзитный валютный счет" - предназначен для учета поступившей валютной выручки от иностранного покупателя с целью дальнейшей перепродажи.
Аналитический учет движения валютных средств по счету 52 "Валютные счета" ведется в разрезе указанных субсчетов и по видам валют.
В учете ООО «ЭСАБ» были составлены записи:
11. Получена выручка от иностранного покупателя в сумме 25 000 долл. США по курсу ЦБ РФ на дату зачисления средств (11.02.2008) на транзитный валютный счет 25,57 руб. за 1 долл. США (25 000 долл. США x 25,57 руб/долл. США = 639 270 руб.):
дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет"
кредит 62, субсчет "Расчеты с покупателями в валюте" 639 270 руб.
12. Начислена курсовая разница (отрицательная), возникшая по расчетам с иностранным покупателем (25 000 долл. США x (25,57 руб/долл. США - 25,71 руб/долл. США) = 3492,5 руб.):
дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы"
кредит 62, субсчет "Расчеты с покупателями в валюте" 3492,5 руб.
На четвертом этапе осуществляются расчеты с бюджетом и возмещение НДС. При реализации товаров в таможенном режиме экспорта применяется налоговая ставка НДС 0% (п. 1 ст. 164 НК РФ).
Перечень документов, представляемых в налоговые органы, при реализации товаров в режиме экспорта для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов установлен ст. 165 НК РФ. В общем случае представляются следующие документы:
1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации;
2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара (припасов) на счет налогоплательщика в российском банке.
В случае если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами, налогоплательщик представляет в налоговые органы выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанных товаров (припасов);
3) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган);
4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.
Необходимые документы представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0% одновременно с представлением налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. Причем данные документы (их копии) представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% при реализации товаров (работ, услуг) в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта (п. 9 ст. 165).
Если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10% или 18%.
Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ.
13. В момент представления налоговой декларации по НДС и документов, подтверждающих экспорт, в бухгалтерском учете ООО «ЭСАБ» будет сделана запись:
дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам"
кредит 19, субсчет "НДС по приобретенным товарам на экспорт"
91 800 руб.
Однако рассчитывать на имеющуюся переплату НДС в бюджет или на возврат налога организация сможет после принятия положительного решения налоговым органом не ранее 20 июля 2008 г. |
обратная связь
